Aan mij de eer om de eerste On The Spot voor 2024 te schrijven. Een toepasselijk onderwerp zo aan de start van het nieuwe jaar is vuurwerk wel. Natuurlijk fiscaal gekleurd zoals u van ons gewend bent.

Op 14 november 2023 oordeelde de strafkamer van de Hoge Raad in een zaak over de online aankoop van illegaal vuurwerk.[1] Uit het landelijk onderzoek genaamd 26MCloud was de verdenking ontstaan dat minimaal één postpakket met illegaal vuurwerk op het adres van de verdachte was afgeleverd. Dat was aanleiding om hem schriftelijk uit te nodigen voor een verhoor. Deze brief bevatte voorts de volgende passage:

“Ik vorder u op grond van artikel 19 van de Wet op de Economische Delicten alle gegevens, welke betrekking hebben op bestellen en ontvangen van vuurwerk, mee te nemen naar het verhoor. Denk hierbij onder andere aan facturen, bestelbevestigingen, etc. Ik wil u er op wijzen dat het opzettelijk niet voldoen aan deze vordering een overtreding oplevert van artikel 24a en 26 van de Wet op de Economische Delicten.” (onderstrepingen: AN)

Op de vraag van de verbalisant tijdens het verhoor of de verdachte de gevorderde stukken had meegebracht, heeft hij geantwoord dat hij dat had besproken met zijn advocaat en het naar eigen zeggen in het midden wilde laten. Wegens het niet voldoen aan deze vordering werd de verdachte vervolgens strafrechtelijk vervolgd.

In cassatie is in geschil of de vordering van de politie aan verdachte op grond van artikel 19 WED een schending opleverde van het uit artikel 6 EVRM voortvloeiende ‘privilege against self-incrimination’ (maw het nemo tenetur-beginsel).

Hof Arnhem-Leeuwarden meende daaraan voorafgaand dat de gevorderde stukken, die niet door de politie eigenmachtig konden worden verkregen, als afhankelijk van de wil van verdachte dienden te worden aangemerkt.[2] Het hof oordeelde dat sprake is van een schending van het nemo tenetur-beginsel, nu verdachte tegen zijn wil, zelf onder dwang de gevorderde gegevens – die eventueel later als bewijs gebruikt konden worden – moest aanleveren aan de politie die hem reeds in het vizier had.

De Hoge Raad bewandelt een andere route en beslist dat waar het gaat om het verkrijgen van de “specific pre-existing documents” beslissend is of de autoriteiten bekend zijn met het bestaan van dergelijke stukken. De omstandigheid of de autoriteiten stukken eigenmachtig kunnen verkrijgen, is niet bepalend voor de beantwoording van de vraag of dergelijke stukken moeten worden gezien als onafhankelijk van de verdachte. Het al dan niet benodigd zijn van de inspanning van de verdachte ter verkrijging is niet relevant. De strafkamer hanteert daarbij het beoordelingskader dat het EHRM in de zaak De Legé tegen Nederland uiteen heeft gezet.[3]

Ten aanzien van de reikwijdte van de omschrijving van de vordering in casu overweegt de Hoge Raad het volgende:

“Daarbij neemt de Hoge Raad in aanmerking dat in de vaststellingen van het hof besloten ligt dat de betreffende vordering – tot het meenemen van “alle” gegevens die betrekking hebben op bestellen en ontvangen van “vuurwerk”, waarbij “onder andere” kan worden gedacht aan facturen, bestelbevestigingen “etc.” terwijl de verdachte er al van verdacht werd dat hij illegaal (professioneel) vuurwerk via internet had gekocht – een situatie opleverde “where the authorities attempt to compel an individual to provide the evidence of offences he (…) has allegedly committed by forcing him (…) to supply documents which they believe must exist, although they are not certain of it (…). The latter situation the Court has described as ‘fishing expeditions’.” (EHRM 4 oktober 2022, nr. 58342/15 (De Legé/Nederland), overweging 76). Dat brengt mee dat in de gegeven omstandigheden de vervolging van de verdachte voor handelen in strijd met de in het belang van de opsporing op grond van artikel 19 lid 1 WED gedane vordering, een schending oplevert van het uit artikel 6 EVRM voortvloeiende “privilege against self-incrimination”.”

Vrij vertaald kan uit deze overweging worden afgeleid dat ter voorkoming van een schending van artikel 6 EVRM alleen mag worden verzocht om stukken waarvan de overheidsinstantie het bestaan kent, een vermoeden daartoe is niet voldoende. Indien een vordering aan een verdachte wordt gedaan tot het uitleveren van stukken, kan naar het oordeel van de Hoge Raad dus niet worden volstaan met ‘ongespecificeerde’ en niet-concrete verzoeken. Dat was in casu ongeoorloofd vissen, omdat de politie geen specifieke lijst had gegeven van (bekende) stukken die ze wilde ontvangen. De verdachte was daarmee zogezegd van de haak ten aanzien van dit verwijt.

Ik heb me nog afgevraagd welke documenten de verdachte bij een online aankoop (illegaal in Nederland of niet) toch vast in zijn bezit moet hebben gehad. Een bestel- en betaalbevestiging en wellicht ook nog een verzend (track and trace) bewijs, lijken me toch voor de hand liggend. Dat zal de strafkamer naar ik aanneem ook in het achterhoofd hebben gehad. Desniettemin leidde de gebezigde termen ‘alle’, ‘onder andere’ en ‘etc’, tot een onrechtmatig verzoek. De politie had in de brief dus kennelijk ten minste specifieke stukken over de bekende levering dienen te vorderen, daaraan had de verdachte dan dienen te voldoen.

 

Fiscale vorderingen

De voornoemde zaak De Legé was een fiscale buitenlandse bankrekeningen zaak die nu dus door de strafkamer van de Hoge Raad wordt gebruikt om de rechtmatigheid van een strafrechtelijke vordering te toetsen. Vraag is dan vervolgens of en zo ja in hoeverre deze strafzaak dan weer doorwerking in fiscalibus heeft.

Het grote verschil is natuurlijk dat in de recente Hoge Raad-strafzaak reeds sprake was van een verdenking, een criminal charge. Daarvan is bij een zuivere fiscaal controle onderzoek geen sprake.[4]

Het EHRM heeft in het spoorboekje dat in De Legé is gegeven uiteengezet wanneer het nemo tenetur beginsel toepassing vindt. Er zijn dan twee voorwaarden van belang:

  • de betrokkene moet onderworpen zijn geweest aan een of andere vorm van “coercion” of “compulsion” door de autoriteiten; en
  • die dwang moet zijn toegepast met het oog op het verkrijgen van informatie die de betrokkene in een lopende of verwachte strafprocedure tegen hem of haar zou kunnen belasten, of de zaak moet betrekking hebben op het gebruik van belastende informatie die verplicht is verkregen buiten de context van een strafrechtelijke procedure, in een daaropvolgende strafrechtelijke vervolging.

Uit deze vereisten kan worden afgeleid dat indien de inspecteur gebruik maakt van ongeclausuleerde en ongespecificeerde verzoeken, zonder te weten welke stukken daadwerkelijk bestaan, er in ieder geval ten aanzien van mogelijke punitieve sancties bepaalde spelregels gelden.

Voor de belastingheffing

Het is geen geheim dat informatieverzoeken van de belastingdienst ex artikel 47 AWR of 53 AWR zeer ruim omschreven kunnen zijn.[5] Verzoeken als ‘alle e-mails’ tussen datum x en y of ‘alle rapportages die zijn opgesteld in het kader van het aangifteproces’ zijn geen bijzonderheid. Het is vaste jurisprudentie dat voor de rechtmatigheid van een informatieverzoek “de inspecteur zich, gelet op de hem ter beschikking staande gegevens, in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem gevraagde gegevens, inlichtingen, boeken, bescheiden en/of andere gegevensdragers van belang kunnen zijn” voor de belastingheffing.[6] Voorts is de inspecteur bij deze vragenstellerij gebonden aan de beginselen van behoorlijk bestuur waaronder het evenredigheid- en proportionaliteitsbeginsel. Deze beginselen brengen met zich dat de inspecteur in het kader van de heffing niet in het ad random en ook niet oneindig vragen kan stellen. Er zijn dus behoorlijkheidsgrenzen.

In dit kader kan nog worden gewezen op de recente conclusie van A-G Wattel van 24 november 2023 waarin hij ingaat op de reikwijdte informatieverzoeken en de koppeling met het fishing-verbod maakt. Hij schrijft:[7]

“6.5 (…) In het wilde weg gestelde vragen als “Heeft u ergens documenten liggen die fiscaal van belang zouden kunnen zijn?” of “Is u ooit enig vermogensbestanddeel in de schoot geworpen?” zijn ontoelaatbare fishing expeditions, waarvoor art. 47 AWR geen wettelijke basis biedt.

6.6 Van het antwoord op zo’n vraag zou de Inspecteur mijns inziens dus niet ‘zonder wettelijke belemmering’ kennis kunnen nemen als de belanghebbende dat antwoord niet geeft omdat hij daartoe wegens het fishing-karakter ervan niet verplicht is.

6.7 Dat in-het-wilde-weg-vragen ontoelaatbare fishing expeditions zijn waarvoor art. 47 AWR geen wettelijke basis biedt, blijkt onder meer uit HR ECLI:NL:HR:2015:1137, een civiele KB Lux-dwangsom-zaak:

“3.6.3 (…). De omstandigheid dat art. 47 AWR een ieder verplicht om de Inspecteur ‘de gegevens en inlichtingen te verstrekken die voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn’ brengt echter nog niet mee dat de Staat in een civielrechtelijk kort geding tegen de betrokkene op straffe van verbeurte van dwangsommen aanspraak kan maken op die gegevens en inlichtingen in gevallen waarin de Staat onvoldoende aanknopingspunten verschaft om aannemelijk te achten dat de betrokkene die gegevens en inlichtingen daadwerkelijk kan verstrekken. Vorderingen tot het verstrekken van dergelijke gegevens en inlichtingen zijn niet toewijsbaar voor zover zij onvoldoende zijn onderbouwd of een zogenoemde ‘fishing expedition’ inhouden. Dat is niet anders indien die vorderingen alleen voor heffingsdoeleinden zijn ingesteld. De Staat zal derhalve aannemelijk moeten Maken dat het gevorderde materiaal bestaat en dat de belastingplichtige daarover de beschikking heeft of, met de van hem redelijkerwijs te verwachten inspanning, kan verkrijgen.””

Kortom, ten behoeve van heffing is de reikwijdte c.q. omschrijving van een informatieverzoek dus een aandachtspunt. Waarbij meteen moet worden gezegd dat uit de rechtspraak volgt dat het niet snel ’teveel gevraagd’ is en dat van fishing niet snel sprake zal zijn. Uiteindelijk zal indien een informatiebeschikking is genomen de belastingrechter of bij een kort geding de civiele rechter dienen te beoordelen of de inspecteur ten behoeve van de vaststelling van een juiste belastingheffing binnen zijn boekje is gebleven.

Voor de beboeting

Voorstelbaar is dat binnen de (ruime) bevoegdheid tot informatievergaring de belastingdienst ook informatie binnen kan hengelen die potentieel belastend is voor een belastingplichtige. Wat dan? Zouden deze ongespecificeerde verzoeken dan ook straffeloos terzijde kunnen worden geschoven? Het opzettelijk niet (volledig) voldoen aan een dergelijk verzoek is immers strafbaar gesteld in artikel 68, lid 1, sub a jo artikel 69, lid 1 AWR. Daarop staat een maximale gevangenisstraf van 4 jaar.

Als het vuurwerk-arrest van de Hoge Raad wordt losgelaten op het fiscale terrein, dan zou de conclusie kunnen zijn dat stukken die worden verstrekt op basis van een algemeen niet gespecifieerde verzoek niet mogen worden gebruikt als bewijs ten behoeve van de boete. Ondanks dat sprake is van stukken die ‘pre-existing’ zijn, kunnen deze alsdan toch niet punitief worden benut als de bestraffende instantie ten tijde van het opvragen niet zeker was van het bestaan daarvan. In de vuurwerkzaak was de conclusie zelfs dat überhaupt niet aan de vordering behoefde te worden voldaan.

Zoals hiervoor omschreven had de strafkamer vast wel vermoed dat bepaalde documenten zouden moeten hebben bestaan ten aanzien van de aankoop. Toch is het niet voldoen aan de vordering niet bestraft. Als de belastingkamer van de Hoge Raad dezelfde ruime maatstaf hanteert als de strafkamer, dan vallen bij een algemeen verzoek (als nog passend binnen de reikwijdte van art. 47 AWR) ook stukken die wel voorstelbaar zijn dat zijn opgemaakt maar van het bestaan niet met zekerheid kan worden aangenomen onder het nemo tenetur-beginsel.

In de zaak De Legé was de fiscus op de hoogte op van de bankrekening en daarmee van het bestaan van de bankafschriften en werd er derhalve niet gevist. Mijns inziens had met een algemene vraag als “verstrekt u mij alle afschriften van alle buitenlandse bankrekeningen waarover u beschikt” de beslissing een andere geweest. Naast verzoeken ten aanzien van buitenlands vermogen zijn er legio andere voorbeelden waarbij de inspecteur verzoekt om stukken waarvan hij het bestaan niet met zekerheid kent.

2024 is wellicht het jaar dat een antwoord wordt gegeven op de vraag of in het geval dat ten volle wordt voldaan aan een “alle” of “etc” vraag van de inspecteur ex artikel 47 AWR en op basis daarvan belastende pre-existing documenten worden verstrekt, de nemo tenetur uitleg van de strafkamer wordt gevolgd. Op naar nieuw juridisch (legaal) vuurwerk, ik kijk er naar uit!

[1] HR 14 november 2023, ECLI:NL:HR:2023:1562 en zie voor de gehele samenvatting van dit arrest: https://debontadvocaten.nl/spot-on/hr-toetst-voor-het-eerst-of-een-informatievordering-voldoet-aan-beoordelingskader-van-het-ehrm-in-de-zaak-de-lege/

[2] Hof Arnhem-Leeuwarden 16 februari 2022, ECLI:NL:GHARL:2022:1214.

[3] EHRM 4 oktober 2022, ECLI:CE:ECHR:2022:1004JUD005834215.

[4] Ik laat hierbij het conceptwetsvoorstel buiten beschouwing, waarin een nieuw 67h AWR wordt geïntroduceerd inhoudende dat ook 47 AWR-achtige vragen kunnen worden gesteld ten behoeve van het opleggen van een bestuurlijke boete (Fiscale verzamelwet 2025, zie https://www.internetconsultatie.nl/ fiscaleverzamelwet2025/b1).

[5] In het navolgende zal ik me omwille van deze blog alleen focussen op art. 47 AWR.

[6] HR 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3603, BNB 2016/48.

[7] AG Wattel 24 november 2023, ECLI:NL:PHR:2023:1076.