Onder fiscalisten zal een verwijzing naar Malta niet snel doen denken aan bijvoorbeeld de megalithische Tempels van Tarxien. Alhoewel Malta een rijke culturele geschiedenis kent, is het eiland in de Middellandse Zee in fiscalibus met name bekend vanwege het gunstige belastingklimaat Het verplaatsen van de zetel van een vennootschap naar het rotsachtige Malta leverde zelfs de term ‘Malta-structuur’ op.

In de procedures die naar aanleiding hiervan (veelvuldig) zijn gevoerd staat doorgaans de vraag naar de plaats waar de feitelijke leiding gevestigd is centraal. De zaak die resulteerde in de uitspraak van Rechtbank Noord-Holland van 10 juni 2021 ging ook over een Malta-structuur.[1] In deze zaak lag de adviseur die de structuur geadviseerd had onder vuur. Het verwijt dat werd gemaakt was dat de betreffende adviseur als gevolmachtigde van de vennootschap ten onrechte niet zou hebben gevraagd om uitnodigingen tot het doen van aangifte vennootschapsbelasting. De Belastingdienst vond dat dermate verwijtbaar dat aan de adviseur in privé een boete werd opgelegd van € 300.000 (na bezwaar verminderd tot € 125.000).

In de uitvoerig gemotiveerde uitspraak komt allereerst de vraag aan de orde of beboeting van de medepleger mogelijk is, aangezien het memo waarin de opzet van de constructie is vastgelegd dateert van 14 december 2008 en derhalve van vóór de inwerkingtreding van de vierde tranche van de Awb op 1 juli 2009. De Rechtbank overweegt ten aanzien hiervan dat ook het nalaten te voldoen aan een wettelijke fiscale verplichting, een zogenaamd omissie delict, een gedraging in de zin van artikel 5:1 Awb kan opleveren. De belastingschuld die betrekking heeft op het verlengde boekjaar 2008/2009 ontstaat pas op 1 januari 2010. Uiterlijk op 14 juli 2010 had, ingeval de vennootschappen inderdaad in Nederland zouden zijn gevestigd, om een uitnodiging moeten zijn verzocht. Aangezien de verwijtbare gedraging is gelegen ná invoering van de vierde tranche, staat dit volgens de Rechtbank niet aan beboeting in de weg. Na te hebben vastgesteld dat het opleggen van een boete mogelijk is, volgt een interessante overweging over de vaststellingsovereenkomst die, zo volgt uit de uitspraak, door de betreffende vennootschappen werd gesloten. De Inspecteur had klaarblijkelijk gesteld dat met het sluiten van die vaststellingsovereenkomst vast zou staan dat de vennootschappen in Nederland zouden zijn gevestigd. Een opmerkelijk standpunt aangezien in de vaststellingsovereenkomst ook zou zijn opgenomen dat de Maltese vennootschappen niet erkennen dat hun werkelijke vestigingsplaats in Nederland ligt. Bovendien was vastgelegd dat de Maltese vennootschappen niet erkennen verwijtbaar te hebben gehandeld. De Rechtbank maakt dan ook korte metten met het betreffende standpunt en overweegt dat de adviseur in kwestie niet bij de vaststellingsovereenkomst betrokken was en dat de inhoud daarvan haar op geen enkele wijze kan worden tegengeworpen in het kader van de onderhavige boeteprocedure.

Ten aanzien van de invulling van het begrip ‘medeplegen’[2] zoekt de Rechtbank uitdrukkelijk aansluiting bij de strafrechtelijke jurisprudentie. Vereist is dat sprake is van een nauwe en bewuste samenwerking. Om dit vast te stellen moet worden gekeken naar de daadwerkelijke bijdrage en niet zozeer naar de formele relatie. Wat opvalt is dat het vereiste van dubbel opzet hier (nog) niet uitdrukkelijk aan de orde komt. Dat is waarschijnlijk gelegen in het feit dat de Rechtbank ervoor kiest de kwalificatie van medeplegen te parkeren en eerst het materiële geschilpunt te behandelen. De Rechtbank overweegt in dat verband “De rechtbank zal vooralsnog volstaan met de constatering dat niet kan worden uitgesloten dat sprake is geweest van een bewuste en nauwe samenwerking die als medeplegen valt aan te merken en dit geschilpunt voor nu onbehandeld laten.” In de literatuur is veel te doen geweest over de nauwe en bewuste samenwerking tussen een adviseur en belastingplichtige en de vraag of daar niet ‘automatisch’ sprake van is. In andere gepubliceerde medeplegerszaken werd die nauwe en bewuste samenwerking telkens aangenomen.[3] In zoverre zou het interessant zijn geweest als de Rechtbank dit element wel inhoudelijk zou hebben behandeld.

Wat daar ook van zij, de inhoudelijk discussie spitst zich vervolgens toe op de vraag of ten aanzien van de vestigingsplaats sprake was van een pleitbaar standpunt. De Belastingdienst heeft in dit verband gesteld dat de Maltese vennootschappen met betrekking tot de vestigingsplaats een niet-pleitbaar standpunt hebben ingenomen en dat uit het arrest HR BNB 1993/193 ‘a contrario’ is af te leiden dat niet-pleitbaar handelen boetewaardig is. De Rechtbank verwerpt dit standpunt van verweerder. De enkele vaststelling dat naar objectieve maatstaven beoordeeld geen pleitbaar standpunt is ingenomen, betekent nog niet dat daarmee opzet of grove schuld is bewezen. Dat standpunt lijkt mij logisch, aangezien ook om andere redenen opzet of grove schuld bij de adviseur kan ontbreken.

De Hoge Raad heeft bovendien in de Credit Suisse-arresten overwogen dat er ook andere gevallen dan een pleitbaar standpunt mogelijk zijn waarin de betrokkene kon en mocht menen dat de aangifte juist en volledig was.[4] In dat arrest werd door de Hoge Raad overwogen:

“3.4.7. Met betrekking tot een mogelijke strafvervolging geldt het volgende. Indien een onjuiste of onvolledige belastingaangifte wordt gedaan, maar de betrokkene ten tijde van het doen van die aangifte – naar objectieve maatstaven gemeten – redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze aangifte juist en volledig was, bijvoorbeeld omdat deze gebaseerd was op een pleitbaar standpunt als hiervoor in 3.4.5 bedoeld, kan niet worden gezegd dat hij opzettelijk een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan die ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, een en ander in de zin van artikel 69, lid 2, AWR.”

Uit het gebruik van het woord ‘bijvoorbeeld’ volgt dat er ook andere situaties dan die van een pleitbaar standpunt mogelijk zijn waarin men kon en mocht menen dat de aangifte juist en volledig was.

Terug naar de uitspraak van de Rechtbank. Er volgt een uitvoerige uiteenzetting waarin de genomen beslissingen worden behandeld en telkens wordt vastgesteld of de beslissingen daadwerkelijk werden genomen door het bestuur op Malta of door de familieleden in Nederland. De Rechtbank concludeert dat ondanks het feit dat de bevoegdheden van de bestuurders op Malta statutair waren beperkt, niet kan worden gezegd dat de statutaire bevoegdheden van het bestuur volledig waren uitgehold. De statutaire beperkingen staan er naar het oordeel van de Rechtbank niet aan in de weg om aan te nemen dat de adviseur een pleitbaar standpunt had over de vestigingsplaats.

Een impliciete overweging naar de Credit Suisse-arresten vinden we tevens in de afsluitende overwegingen van de Rechtbank. De handelingen worden geplaatst binnen het tijdsgewricht van het betreffende moment. De Rechtbank overweegt:

“Dat dit advies heden ten dage niet meer zou worden gegeven zoals gedaan, heeft te maken met de veranderende belastingmoraal en het groeiende besef dat dergelijke structuren ethische bezwaren kennen, maar komt niet voort uit een veranderde rechtskundige opvatting over de vestigingsplaats van lichamen.”

En concluderend:

“Het voorgaande brengt de rechtbank tot de conclusie dat beoordeeld naar de omstandigheden in redelijkheid en naar objectieve maatstaven gemeten, in de periode waarin eiseres nalatig zou zijn geweest te verzoeken om uitreiking van Nederlandse aangiftebiljetten, kon worden verdedigd dat de fiscale vestigingsplaats van de Maltese vennootschappen in Malta lag. Het standpunt dat de Maltese vennootschappen in Malta waren gevestigd is dus pleitbaar.”

Een mooie uitspraak ten aanzien van een opgelegde medeplegersboete. Een onderwerp dat in de jurisprudentie nog steeds relatief weinig aan bod komt. Deze uitvoerig gemotiveerde uitspraak draagt dan ook bij aan de rechtsontwikkeling op dat vlak en is bijzonder welkom.

 

[1] Rb. Noord-Holland 10 juni 2021, ECLI:NL:RBNHO:2021:4643.

[2] De Rechtbank besteed tevens aandacht aan het eerst in hoger beroep ingenomen standpunt dat sprake zou zijn van feitelijk leidinggeven, de Rechtbank overweegt in dat verband: “Daargelaten of het in het kader van een goede procesorde en de waarborgen zoals neergelegd in artikel 6 van het EVRM (fair trial) mogelijk is eerst in beroep een andere onderbouwing te geven aan de opgelegde vergrijpboete, is de rechtbank van oordeel dat verweerder onvoldoende heeft aangedragen om de boete te baseren op feitelijk leidinggeven van eiseres.”

[3] Rb. Noord-Holland 30 november 2017, ECLI:NL:RBNHO:2017:9859 en Rb. Gelderland 24 april 2017, ECLI:NL:RBGEL:2017:2297.

[4] HR 21 april 2017, ECLI:NL:HR:2017:638 (Credit-Suisse).