In de onderhavige uitspraak oordeelt Hof Den Bosch voor de tweede keer over dezelfde strafzaak. De zaak draait om een ondernemer met een administratiekantoor die weliswaar juiste aangiften omzetbelasting heeft gedaan, maar vervolgens heeft nagelaten de op aangiften verschuldigde omzetbelasting te voldoen.[1] Ook bleven de daarop volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting met verzuimboeten ex art. 67c AWR onbetaald. In eerste aanleg veroordeelde de politierechter hem tot een taakstraf van 120 uur voor het opzettelijk niet betalen van de omzetbelasting die op aangifte had moeten worden voldaan (art. 69a AWR). Hof Den Bosch oordeelde echter dat de ondernemer in strijd met het una via-beginsel opnieuw werd vervolgd nu de opgelegde verzuimboetes ‘zonder enige twijfel hetzelfde feit’ betroffen als het feit waarvoor de ondernemer nu strafrechtelijk werd vervolgd. Het hof verklaarde het OM niet-ontvankelijk omdat een andersluidend oordeel zou impliceren dat “dat het ne bis in idem-beginsel geweld wordt aangedaan”, maar dat oordeel hield in cassatie geen stand. De Hoge Raad vernietigde de hofuitspraak en wees de zaak terug naar Hof Den Bosch. Heeft de boekhouder nog een (tweede) escape?
Geen una via
In cassatie oordeelde de Hoge Raad op 4 oktober 2022 dat een verzuimboete voor het niet (tijdig) betalen van btw (art. 67c AWR) in beginsel ook niet ‘hetzelfde feit’ is als een strafvervolging voor het niet (tijdig) betalen van btw (art. 69a AWR).[2] Volgens de Hoge Raad komt dit tot uitdrukking in het in art. 69a AWR neergelegde opzetvereiste en de maximale straffen, waaronder een gevangenisstraf van maximaal zes jaren. Dit zijn aldus niet dezelfde feiten volgens de Hoge Raad. Er geldt in die situatie dus in beginsel geen bescherming van het ne bis in idem-beginsel, terwijl de verwijtbare feitelijke gedragingen – het niet (tijdig) voldoen van belasting – gelijk zijn.[3]
De verdediging betoogt in deze verwijzingszaak niettemin nogmaals dat het OM vanwege schending van het ne bis in idem-beginsel niet-ontvankelijk moest worden verklaard, maar het hof gaat daar niet in mee en overweegt daartoe dat de verdediging niet heeft onderbouwd waarom de Hoge Raad een meer feitelijke toets had moeten aanleggen.
De strafuitsluitingsgrond van artikel 69a lid 3 AWR
Het OM is aldus ontvankelijk maar dat betekent nog niet dat daarmee de boekhouder strafwaardig heeft gehandeld. Om te voorkomen dat de goedwillende ondernemer die bijvoorbeeld (tijdelijke) betalingsproblemen heeft strafrechtelijk wordt vervolgd wegens het niet betalen van de omzetbelasting, heeft de wetgever in art. 69a lid 3 AWR namelijk de volgende strafuitsluitingsgrond opgenomen:
“Niet strafbaar is degene die de ontvanger tijdig heeft verzocht uitstel van betaling te verlenen of die onverwijld nadat gebleken is dat het lichaam niet tot betaling in staat is schriftelijke mededeling heeft gedaan aan de ontvanger.”
De verdachte heeft zich in deze zaak op dit artikel beroepen. De eerste keer bij het hof in 2021 nog met succes. In 2021 oordeelde het hof namelijk ten overvloede dat zelfs als het OM wel ontvankelijk zou zijn geweest in de strafvervolging dat, nu verdachte op tijd uitstel van betaling heeft aangevraagd, ook art. 69a lid 3 AWR aan een veroordeling in de weg had gestaan.
Onverwachte koerswijziging van het hof
Als klacht tegen de overweging ten overvloede stelde het OM in cassatie nog dat het verzoek om uitstel van betaling niet op juiste wijze is gedaan en dat op het verzoek ook moet zijn beslist door de ontvanger (in de zin van art. 25 Invorderingswet en de Leidraad Invordering 2008). In zijn conclusie merkt A-G Vegter echter terecht op dat de wetsgeschiedenis geen aanwijzingen bevat voor het stellen van nadere eisen aan de vorm van het uitstelverzoek als bedoeld in art. 69a lid 3 AWR.[4] Voorts is er geen enkele aanleiding te veronderstellen dat – door het uitblijven van een beslissing van de ontvanger – niet aan de voorwaarden van art. 69a lid 3 AWR wordt voldaan.[5]
De Hoge Raad heeft zich vervolgens over dit aspect van de zaak in het geheel niet uitgelaten. Gezien het eerdere oordeel ten overvloede zou je verwachten – nu geen nieuwe feiten naar boven lijken te zijn gekomen – dat het hof overeenkomstig zou beslissen, maar dat gebeurde niet. Het hof besliste dat de verdachte heeft nagelaten om op juiste wijze en op de juiste tijdstippen concreet en gespecificeerd uitstel van betaling te vragen. Vanwaar deze koerswijziging vraag ik me af?
Volgens het hof had het op de weg van verdachte gelegen om telkens voorafgaand aan het doen van de aangifte omzetbelasting voor de in de tenlastelegging genoemde kwartalen aan te geven dat hij voor die kwartalen uitstel van betaling verzocht. Het hof komt tot deze conclusie na een zeer letterlijke lezing van art. 69 lid 3 AWR en de wetsgeschiedenis.
In de toelichting wordt met betrekking tot het verzoek om uitstel van betaling verwezen naar de artikelen 25 en 36 lid 2 IW 1990.[6] Het eerste artikel is gericht op de situatie dat er uitstel wordt verzocht voor een reeds door de inspecteur vastgestelde (naheffings)aanslag. Het tweede artikel heeft betrekking op de melding betalingsonmacht en ziet alleen op lichamen en dus niet op een natuurlijk persoon (of eenmanszaak zoals in casu).
Het hof overweegt dat bij het moeten betalen van omzetbelasting op aangifte, zoals in de onderhavige zaak, de betalingsverplichting onmiddellijk bestaat bij het doen van aangifte. Dat zou betekenen dat van een natuurlijk persoonlijk veel meer wordt verlangd dan van een lichaam om in aanmerking te komen voor de strafuitsluiting als bedoeld in art. 69a lid 3 AWR, zo vindt ook het hof:
“Immers, de kleine ondernemer (niet zijnde een lichaam) zal elke keer opnieuw per belastingtijdvak als hij de alsdan op aangifte verschuldigde belasting niet kan voldoen of afdragen een ‘verzoek tot uitstel van betaling’ moeten doen en dus per definitie een (veel) zwaardere administratieve last hebben dan een lichaam. Bovendien zijn er dan verschillende momenten waarop de melding van betalingsproblemen ter voorkoming van strafbaarheid in de zin van artikel 69a, lid 3, AWR dient te worden gedaan: een lichaam moet namelijk onverwijld op het moment dat het lichaam niet tot betaling van de belasting in staat is de (eenmalige) melding betalingsonmacht doen en de kleine ondernemer moet dit telkens – voordat hij de belasting op aangifte verschuldigd is – opnieuw doen door middel van een verzoek om uitstel van betaling om daarmee zijn betalingsonmacht aan te geven.”
Dit lijkt me een onwenselijk en onrechtvaardig verschil en ik vraag mij mede daarom af of de wetgever dit ook voor ogen stond. Het lijkt mij waarschijnlijker dat de wetgever bij invoering van art. 69a AWR heeft gedacht aan de situatie waarbij er (kwaadwillend) niet is betaald binnen de termijn van 14 dagen van een reeds opgelegde naheffingsaanslag in plaats van de situatie dat het verschuldigde bedrag op aangifte niet tijdig is voldaan.
Eind goed al goed?
Toch loopt het voor de boekhouder nog enigszins ‘goed’ af, omdat het hof beslist om geen straf op te leggen (art. 9a Sr). Het hof oordeelt daartoe dat uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat art. 69a AWR niet is bedoeld voor (goedwillende) ondernemers die al dan niet tijdelijk in betalingsproblemen verkeren en dat in het geval van verdachte daarvan sprake lijkt te zijn.
Gezien deze duidelijke bedoeling van de wetgever rijst de vraag waarom nu juist in deze zaak is gekozen voor het strafrecht. Het nadeel – de niet betaalde btw – bedraagt nog geen € 30.000. Het lijkt ook niet te gaan om een belastingschuldige die onbereikbaar is voor de fiscus, aangezien hij op meerdere momenten heeft toegelicht dat hij tijd nodig had en hij ook heeft erkend dat hij er voor koos om de hem opgelegde kinderalimentatie te betalen in plaats van de belastingschuld. Hoewel dat een bewuste keuze is en er anders had kunnen en moeten worden gehandeld, is de inzet van het strafrecht met alle consequenties van dien hiervoor niet bedoeld en ongeschikt.
Wij zijn benieuwd of het OM het hierbij laat zitten, maar gezien de lange duur van de zaak en de duidelijke bedoeling van de wetgever om art. 69a AWR alleen in te zetten bij kwaadwillende belastingschuldige mag ik hopen van wel.
[1] Derde kwartaal 2016 (€ 17.409), eerste kwartaal 2017 (€ 5.055) en eerste kwartaal 2018 (€ 7.428). Het niet nakomen van deze betalingsverplichting is met ingang van 1 januari 2014 in artikel 59a AWR strafbaar gesteld.
[2] Eerder dat jaar oordeelde de Hoge Raad in een overweging ten overvloede dat dat feiten die aanleiding kunnen gegeven tot de oplegging van verzuimboetes (op grond van art. 67b en art. 67c AWR) enerzijds en anderzijds het strafrechtelijke verwijt van het niet doen van aangifte (in de zin van art. 69 AWR) in beginsel niet kunnen worden aangemerkt als ‘hetzelfde feit’. Zie HR 15 maart 2022, ECLI:NL:HR:2022:364.
[3] De Hoge Raad gebruikt de woorden “in beginsel” en lijkt daarmee enige ruimte te bieden om in een concreet geval te concluderen tot hetzelfde feit, maar in welke situaties daarvan sprake kan zijn is nog niet onduidelijk. Het arrest van 15 maart 2022 kon al op de nodige kritiek rekenen. Zie daarover mijn eerdere blog: Een verzuimboete en strafvervolging voor het (niet) tijdig voldoen van belasting: (g)één pot nat? – De Bont Advocaten.
[4] Conclusie A-G Vegter 5 juli 2022, ECLI:NL:PHR:2022:643, punt 24 t/m 25.
[5] Dat geldt temeer nu de ontvanger o.g.v. paragraaf 25.1.1. Leidraad Invoeringswet hangende het verzoek om uitstel van betaling dient te handelen als ware het verzoek is toegewezen.
[6] Kamerstukken II, 33754, nr. 14