De belastingdienst is druk met het publiceren van kennisgroepstandpunten. Een bijzonder standpunt werd op 1 september jl. gepubliceerd over het stellen van zuivere boetevragen door de Belastingdienst.[1] Alvorens in te gaan op het kennisgroepstandpunt zal ik het type vragen waarover het gaat illustreren aan de hand van een voorbeeld uit onze praktijk.

Een inspecteur schreef in een zaak over het verrekenen van bronbelasting een vragenbrief aan een belastingadvieskantoor. Op de eerste pagina van de brief stond wat de hoogte was van de correctie vanwege het niet (juist) toepassen van het taxcredit van 15% voor ingehouden bronbelasting. De hoogte van de correctie stond vast en er speelde dus geen daadwerkelijk heffingsvraagstuk meer. Op de tweede pagina van de brief stond bovenaan een vraag met de volgende strekking:

“Heeft uw cliënte de aangifte zelf ingediend? Indien uw cliënte de aangifte niet zelf heeft ingediend, verzoek ik u aan te geven wie, welke medewerker van het kantoor, de aangifte digitaal heeft ingediend?”

Ook met de tweede vraag in de brief stak de inspecteur niet onder stoelen of banken wat de insteek was van zijn vragen. Hij schreef:

“Was u en/of uw cliënte er van op de hoogte dat er voor de betreffende landen een tax credit werd verleend van maximaal 15%? Ik verzoek zowel u als uw cliënte om een persoonlijke beantwoording van deze vraag.”

Het mag duidelijk zijn dat deze vragen louter nog raken aan de schuldvraag: wie heeft het gedaan en wat ‘wist’ diegene?

De vraag rijst of een inspecteur dergelijke vragen – waarvoor geen heffingsbelang aanwezig is – mag stellen en of degene tot wie de inspecteur zich richt vervolgens ook verplicht is die vragen te beantwoorden.

In een memo van 21 maart 2017[2] van de Kennisgroep Formeel Recht, werd over de wettelijke grondslag van zuivere boetevragen een duidelijk standpunt ingenomen. Daarin staat: “Artikel 47 AWR is niet van toepassing voor zover het inzage- dan wel informatieverzoek zich enkel richt op de boete.” Dat standpunt werd gebaseerd op een arrest van de Hoge Raad waarin in een zuiver boetegeschil werd geoordeeld dat ‘artikel 47 AWR hier niet geldt’. [3] Vervolgens wordt aansluiting gezocht bij de lezing van De Bont in onder andere ‘Fiscale inlichtingenverplichtingen, enige beschouwingen uit de praktijk en wetenschap’.  De Bont concludeert daarin dat als artikel 47 AWR als lex specialis niet geldt, zou kunnen worden teruggegrepen op de lex generalis van de Awb, oftewel Titel 5.2 op grond waarvan onderzoek zou kunnen worden gedaan. De Belastingdienst sloot zich daarbij aan en concludeerde in het memo dat boetevragen niet kunnen worden gesteld op grond van artikel 47 AWR, maar wel op grond van Titel 5.2 in de Awb.

Nu het nieuwe kennisgroepstandpunt van september 2023. Daarin is de insteek volledig contrair. Nu wordt verdedigd dat vragen ten aanzien van de boete juist wel onder het bereik van artikel 47 AWR kunnen worden gebracht. Primair zou volgens de Belastingdienst artikel 47 AWR gelden als wettelijke grondslag. Pas wanneer dit artikel niet geldt, dan geldt Titel 5.2 Awb en kunnen de vragen daarop worden gebaseerd. Deze ommezwaai is overigens niet gebaseerd op wijzigingen in de wetgeving of jurisprudentie, maar slechts op een andere interpretatie daarvan.

Bij de Belastingdienst – en overigens ook in de vakliteratuur – bestaat er dus geen eenduidig antwoord op de vraag of zuivere boetevragen mogen worden gesteld en zo ja, op basis van welke wettelijke grondslag. De belastingadviseur die zich geconfronteerd ziet met boetevragen, zal echter – gelet op zijn geheimhouding – doorgaans pas antwoord mogen geven wanneer hij daartoe op grond van een wettelijke bepaling verplicht is. Dit overigens nog los van de vraag of de adviseur in een dergelijk geval een geslaagd beroep zou kunnen doen op het nemo tenetur-beginsel, op basis waarvan men niet verplicht is om wilsonafhankelijk materiaal te verstrekken waarmee men zichzelf kan belasten. Duidelijkheid over de wettelijke grondslag en de reikwijdte van de verplichting tot medewerking is derhalve geen overbodige luxe.

In het Wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2025 wordt ook aandacht besteed aan de mogelijkheid tot het stellen van boetevragen. Daarin wordt een nieuw artikel, 67h AWR voorgesteld op basis waarvan de inspecteur gegevens en inlichtingen kan vorderen ten behoeve van het opleggen van boetes. Aan deze bepaling zal “anders dan in artikel 47 AWR, niet worden verbonden dat de inlichtingen van belang moeten kunnen zijn voor de belastingheffing te zijnen aanzien.” Hieruit zou a contrario kunnen worden afgeleid dat artikel 47 AWR bij zuivere boetevragen dus niet werkt. In de memorie van toelichting kiest men een iets genuanceerdere benadering: “Het kabinet acht het in het kader van de rechtsstatelijkheid wenselijk dat dergelijke bevoegdheden expliciet in de wet zijn opgenomen.” Een nieuw artikel 67h AWR zou aan die rechtsstatelijkheid invulling moeten geven.[4]

Volop onduidelijkheid aldus. Het slotakkoord van het Kennisgroepstandpunt stemt nog wel enigszins hoopgevend. Dat luidt:

“De vraag of, en zo ja, op grond van welke bepalingen er voor de belastingplichtige en derden een medewerkingsverplichting is, zorgt – zoals de voorgelegde casus illustreert – voor een bepaalde terughoudendheid bij het beantwoorden van vragen of het geven van (inzage in) stukken. Het is uiteindelijk aan de rechter of de wetgever om op dit punt de in de literatuur aangekaarte onduidelijkheid weg te nemen. Tot het zover is, luidt het standpunt van de kennisgroep dat de grondslag voor het stellen van zuivere boetevragen kan worden gevonden in de artikelen 47 e.v. AWR en mogelijk ook in titel 5.2 Awb.”

Ook hierin wordt derhalve onderkend dat er onduidelijkheid bestaat over de vraag of er een medewerkingsverplichting bestaat. Duidelijk is in ieder geval dat de Belastingdienst zich vanaf nu ter zake van dergelijke vragen zal beroepen op artikel 47 AWR. Schending van die bepaling levert op grond van artikel 68, lid 1 onder a, AWR een strafbaar feit op. Anderzijds werpt artikel 47 AWR als wettelijke grondslag wel de vraag op of er dan ook informatiebeschikking kan worden genomen waarover kan worden geprocedeerd.

In artikel 52a AWR, waarin de informatiebeschikking is opgenomen, is onder meer beschreven dat wanneer ‘met betrekking tot een te nemen beschikking niet is voldaan aan artikel 47 AWR, de inspecteur dit kan vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking’. Onder een beschikking zou dan meen ik ook de ‘boetebeschikking’ moeten worden begrepen. Dat zou dus betekenen dat in een dergelijk geval de route van een informatiebeschikking openstaat. Mede gelet op het feit dat er in de praktijk met enige regelmaat boetevragen worden gesteld, valt te hopen dat hierover op niet al te lange termijn duidelijkheid wordt verschaft door de rechter of wetgever.

 

[1] KG:206:2023:6 Bevoegdheid stellen zuivere boetevragen.

[2] KG:17-206-0008.

[3] HR 22 juni 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA7728, BNB 2007/292.

[4] De NOB heeft in de ‘Reactie internetconsulatie Fiscale verzamelwet 2025’ felle kritiek geuit op (onder meer) het nieuw voorgestelde artikel 67h AWR.