In de tenlastelegging is de omschrijving van het misdrijf waar de verdachte van wordt beschuldigd opgenomen. Een rechter beslist in strafzaken op grond van de tenlastelegging. Als de vermeende onjuiste aangiften niet in de tenlastelegging zijn opgenomen, zal een rechter niet toetsen of is bewezen dat de aangiften onjuist zijn. Desondanks kan in bepaalde situaties het fiscaal nadeel dat gemoeid is met die – niet tenlastegelegde – aangiften in de straftoemeting worden betrokken. Hiervoor geldt de lagere bewijsmaatstaf dat ‘aannemelijk is geworden’ dat er sprake is van meer onjuiste aangiften (ofwel het ‘grootschalig karakter van de belastingfraude’). Het is de vraag of hier niet meer rechtsbescherming geboden?

  • De introductie van het grootschalig karakter van belastingfraude

Het is inmiddels ruim drie jaar geleden dat de Hoge Raad in zijn arrest van 19 mei 2020[1], heeft bepaald dat ook niet tenlastegelegde vermeende onjuiste aangiften ‘als grootschalig karakter van de belastingfraude’ in de straftoemeting kunnen worden betrokken.

De A-G heeft vóórafgaand aan het arrest van de Hoge Raad waarin is bepaald dat niet tenlastegelegde aangiften in de staftoemeting kunnen worden betrokken de nodige kanttekeningen gemaakt. De A-G overwoog dat de niet tenlastegelegde (vermeende) onjuiste aangiften als ‘een omstandigheid waaronder het bewezen verklaarde is begaan’ in de straftoemeting kunnen worden meegewogen, maar maakte ten aanzien van de zaak die voorlag het volgende voorbehoud: “De niet tenlastegelegde misdrijven werkten bij de vaststelling van het belastingnadeel ten volle mee, met als gevolg dat de als ‘omstandigheden waaronder’ aangemerkte misdrijven bij de strafoplegging veel zwaarder wogen dan de bewezenverklaarde feiten.”

Ik lees hierin, simpel gezegd, dat de aangiften waarvan niet is bewezen dat die onjuist zijn, niet een (relatief) omvangrijk deel zouden moeten uitmaken van het totale fiscaal nadeel waar een rechter van uitgaat.

De Hoge Raad legde de conclusie van de A-G echter naast zich neer. Volgens de Hoge Raad konden de niet-bewezen onjuiste aangiften wel in het fiscaal nadeel worden betrokken. Óók indien het fiscaal nadeel voor het merendeel uit de niet bewezen onjuiste aangiften bestond. Enige rechtsbescherming voor de verdachte is dat het grootschalig karakter op zitting ‘aannemelijk moet worden gemaakt’ en de vermeende onjuiste aangiften aan de verdachte moeten zijn voorgehouden.

Voor ‘het aannemelijk maken’ is voldoende dat een rechter ervan overtuigd is dat het waarschijnlijk is dat de aangiften onjuist zijn ingediend in plaats van dat hij dit per aangifte ‘buiten gerede twijfel’ moet vaststellen. Als een aangifte wel in de tenlastelegging is opgenomen moet het onjuist indienen daarvan ‘buiten gerede twijfel’ worden vastgesteld. Deze laatstgenoemde hogere bewijslat kan dus onder omstandigheden worden ontweken. Gelet op de rechtspraak kan het Openbaar Ministerie er bijvoorbeeld voor kiezen vijf aangiften, ten aanzien waarvan het onjuist indienen ‘makkelijk’ te bewijzen is, ten laste te leggen en de overige aangiften via de bandbreedte van het ‘grootschalig karakter’ in de strafzaak te betrekken.

  • Het bijzondere karakter van belastingfraude

De Hoge Raad heeft in navolging van het arrest uit 2020 diverse arresten gewezen.[2] Uit de (onderliggende) feitenrechtspraak blijkt dat telkens wanneer het grootschalig karakter wordt aangenomen, het gehele fiscale nadeel wordt betrokken in de straftoemeting. Dit leidt doorgaans tot een (veel) hogere straf. De A-G maakte hierbij in 2020 mijns inziens terecht kanttekeningen.

De ernst van belastingfraude is anders dan commune delicten ‘meetbaar’ aan de hand van het fiscaal nadeel. Een strafrechter die bij een bewezenverklaring van bedreiging in strafverzwarende zin rekening houdt met de omstandigheid dat verdachte een tweede niet-tenlastegelegde bedreiging zou hebben gepleegd, zal de straf niet vanwege die omstandigheid ‘verdubbelen’.[3] Bij belastingfraude kan de verdubbeling van het fiscaal nadeel evenwel grosso modo tot de verdubbeling van bijvoorbeeld een gevangenisstraf leiden. Zeker in het licht van de LOVS-richtlijnen, die rechters gebruiken bij het bepalen van de hoogte van de straf. In de LOVS-richtlijnen is het volgende overzicht opgenomen:[4]

Zou met dit bijzondere karakter van belastingfraude niet op enige wijze rekening moeten worden gehouden? Dat kan bijvoorbeeld door indien het grootschalig karakter aannemelijk is gemaakt niet één op één het niet-bewezen fiscaal nadeel integraal in de straftoemeting te betrekken of voor het vaststellen van het grootschalig karakter een hogere bewijsmaatstaf te hanteren dan ‘aannemelijk maken’. Zo bepaalde de Hoge Raad (fiscale kamer) in 2022 dat in het fiscale boeterecht ten aanzien van vergrijpboetes een hoger bewijslast geldt dan  ‘aannemelijk maken’, namelijk ‘doen blijken’.[5]  Bij het bepalen van de hoogte van de fiscale vergrijpboete wordt ook aangesloten bij die verzwaarde bewijslast. Alleen voor het gedeelte van het fiscaal nadeel waarvan is vast komen te staan dat dit te wijten is aan het opzet van de belastingplichtige wordt het fiscaal nadeel betrokken bij het bepalen van de hoogte van de vergrijpboete. Vanuit diezelfde gedachte zouden bij de straftoemeting slechts de aangiften waarvan is vast komen te staan dat het fiscaal nadeel te wijten is aan het opzet van verdachte moet worden betrokken – het vaststellen van ‘het grootschalig karakter van de belastingfraude’ is onvoldoende.

[1] Hoge Raad 19 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:896.

[2] bijv. Hoge Raad 7 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:124,Hoge Raad, en 20 december 2022 ECLI:NL:HR:2022:1900.

[3] Zie Hoge Raad 22 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI5668. De vermeende tweede bedreiging werd volgens de A-G (in zijn conclusie bij ECLI:NL:PHR:2020:139) niet als zodanig betrokken in de straftoemeting maar de “conflictueuze relatie” die daaruit bleek.

[4] Legenda:

Benadelingsbedrag: fiscaal nadeel

gs: gevangenisstraf

ts: taakstraf

vw: voorwaardelijk

ow onvoorwaardelijk

[5] Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526.