Voor onder meer de omzetbelasting kennen we sinds 1 januari 2012 de verplichte inkeer. Zodra een belastingplichtige constateert dat hij een aangifte omzetbelasting over een tijdvak in de afgelopen vijf kalenderjaren onjuist of onvolledig heeft gedaan, is hij op grond van art. 10a AWR gehouden alsnog de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken door middel van een suppletie.[1] De suppletie moet worden ingediend op de door de inspecteur aangegeven wijze.[2] Het opzettelijk of grofschuldig niet, niet-tijdig of het niet op de door de inspecteur aangegeven wijze voldoen aan de suppletieplicht wordt aangemerkt als een overtreding en kan worden bestraft met een vergrijpboete van maximaal 100% van het ten onrechte niet geheven bedrag aan belasting (hierna: ‘de 10a-boete’).[3]

De rechtsvraag die feitenrechters al enige tijd bezighoudt, is of de suppletieplicht een inbreuk vormt op het in art. 6 EVRM gewaarborgde recht dat niemand kan worden gedwongen mee te werken aan zijn eigen veroordeling (het nemo-teneturbeginsel). Zoals al aan de orde kwam in het On The Spot bericht van 1 juni 2021 wordt die vraag door feitenrechters verschillend beantwoord.

Vooral de strafrechter lijkt bezwaar te hebben tegen de wettelijke verplichting om te weinig aangegeven omzetbelasting actief te moeten melden. Zo oordeelde Hof Den Bosch in 2018 dat de suppletiebepaling wegens strijd met dit beginsel volledig buiten toepassing diende te worden gelaten.[4] Voor de belastingrechter lijkt de suppletieplicht echter geen issue te zijn. Rechtbank Gelderland vindt de suppletieverplichting goed in het wettelijk systeem van de aangifteverplichting passen en niets van doen hebben met zelfincriminatie.

Ook de belastingkamer van Hof Den Haag oordeelde dat geen sprake is van een schending “alleen al vanwege het feit dat het voldoen aan de wettelijke verplichting tot het tijdig doen van suppletie op geen enkele wijze leidt tot bestraffing of beboeting van belanghebbende.”[5] In de daarop volgende cassatieprocedure is hierover niet geklaagd, maar A-G Ettema was het niet eens met het oordeel dat een suppletie nooit tot bestraffing kan leiden. Volgens de A-G heeft het hof miskend dat ook na een suppletie bestuurlijke beboeting mogelijk is op grond van art. 67c AWR. Zij vroeg daarom de Hoge Raad zich toch uit te laten over de vraag of de suppletieplicht in strijd is met het nemo-teneturbeginsel. Omwille van de rechtsontwikkeling geeft de Hoge Raad in zijn uitspraak van 24 september 2021 – geheel ten overvloede – nu duidelijkheid voor de rechtspraktijk (of toch niet?).

Geen schending maar ook geen bewijs

Ofschoon de Hoge Raad erkent dat een suppletie kan leiden tot een vermoeden dat een belastingplichtige een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan, brengt dat volgens hem niet mee dat de belastingplichtige zich met een beroep op het nemo-teneturbeginsel aan de suppletieverplichting zou kunnen onttrekken. Onder verwijzing naar de zaak Allen van het EHRM oordeelt de Hoge Raad dat het nemo-teneturbeginsel niet in de weg staat aan de verplichting voor een belastingplichtige om informatie te verschaffen ten behoeve van een juiste belastingheffing.[6] Daarom staat dit beginsel volgens de Hoge Raad ook niet in de weg aan het opleggen van een boete bij niet-nakoming van de suppletieplicht. Kortom, de 10a-boete houdt dus stand.

De Hoge Raad oordeelt echter ook dat de in de suppletie vervatte mededeling niet voor het bewijs dat een beboetbaar of strafbaar feit is begaan, mag worden gebruikt, omdat de mededeling naar haar aard moet worden aangemerkt als materiaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige. Ook als die verklaring gebaseerd is op de administratie van de belastingplichtige.

Is onderzoek na suppletie mogelijk?

Op basis van de suppletie kan de inspecteur een naheffingsaanslag opleggen, maar de suppletie-informatie mag dus niet voor punitieve doeleinden worden gebruikt. Dat betekent dat de inspecteur voor het opleggen van een (verzuim)boete op andere wijze zal moeten bewijzen dat een eerdere aangifte (verwijtbaar) onjuist is gedaan.[7] De inspecteur mag op grond van art. 47 AWR evenwel alleen vragen stellen ten behoeve van de belastingheffing en niet voor het verzamelen van bewijs dat verwijtbaar is gehandeld.

Maar zelfs indien de inspecteur ‘onder het mom van’ de belastingheffing informatie zou opvragen, is de vraag of een suppletie – die niet voor het bewijs kan worden gebruikt – dan wel de basis kan zijn om nadere vragen te stellen en nadere stukken op te vragen? Als dat zo is, dan lijkt de ‘rechtsbescherming’ die de Hoge Raad met deze uitspraak heeft geboden zinledig. Elke inspecteur zal dan nader onderzoek willen doen. Mocht die situatie zich voordoen dan zou op basis van het leerstuk ‘fruits of the poisonous tree’ mogelijk kunnen worden betoogd dat ook de bewijsstukken die als rechtstreeks gevolg van de suppletie verkregen worden (en er dus de ‘vruchten’ van zijn) van het bewijs moeten worden uitgesloten.[8]

 

[1] Op grond van art. 10a AWR jo. art. 15 Uitvoeringsbesluit omzetbelasting.

[2] Die voorgeschreven wijze houdt in dat de belastingplichtige met gebruikmaking van een daartoe door de Belastingdienst ontworpen formulier meldt dat en hoeveel omzetbelasting hij in een bepaald tijdvak te veel of te weinig op aangifte heeft voldaan. Op de website van de belastingdienst staat het formulier waarmee de suppletie vanaf 1 april 2012 kan worden gedaan. Volgens de toelichting op dit formulier is de suppletie vergelijkbaar met een nieuwe aangifte omzetbelasting.

[3] Artikel 10a, lid 3, AWR.

[4] In gelijke zin oordeelde ook Rechtbank Overijssel op 26 november 2018, ECLI:NL:RBOVE:2018:5084.

[5] Hof Den Haag 15 februari 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3882.

[6] EHRM 10 september 2002, Allen tegen het Verenigd Koninkrijk, nr. 76574/01, ECLI:CE:ECHR:2002:0910DEC007657401.

[7] Zie art. 67c AWR in combinatie met par. 24a lid 3 BBBB.

[8] HR 16 september 2014 ECLI:NL:HR:2014:2749.