Zodra een ondernemer constateert dat hij in de afgelopen vijf kalenderjaren een fout heeft gemaakt in zijn btw-aangifte waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, is hij verplicht deze fout uit eigen beweging te corrigeren. Hij moet dan alsnog bij wijze van suppletie de juiste gegevens verstrekken. In de praktijk is het niet altijd even duidelijk binnen welke termijn deze verplichting moet worden nagekomen. Dat is volgens de wetgever aanleiding geweest om met een ‘duidelijke termijn’ te komen. Sinds 1 januari 2025 geldt dat een suppletie binnen acht weken na constatering van een fout moet worden ingediend.[1] Maar soms moet dat toch eerder…

Stilzitten niet gewenst

De verplichting tot het indienen van een suppletie is gebaseerd op art. 10a AWR. Daarin is bepaald dat een belastingplichtige in bepaalde – bij algemene maatregel van bestuur vastgestelde – gevallen verplicht is om onjuistheden en onvolledigheden te melden bij de inspecteur. In art. 10a lid 2 AWR staat specifiek dat bij deze algemene maatregel van bestuur regels kunnen worden gesteld over de uiterste termijn waarbinnen en de wijze waarop de melding moet worden gedaan. Voor de btw-suppletie was dit vormgegeven in art. 15 Uitv.besl. OB 1968.

Over de termijn waarbinnen er moest worden gesuppleerd bestond enige onduidelijkheid doordat in art. 15 Uitv.besl. OB 1968 meerdere termijnen werden genoemd. Zo moest een suppletie worden gedaan ‘zodra’ de belastingplichtige de onjuistheid constateerde en “voordat de belastingplichtige weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de desbetreffende onjuistheid of onvolledigheid bekend is of zal worden.” De suppletie moest daarnaast ook ‘zo spoedig mogelijk’ gebeuren op de door de inspecteur aangegeven wijze.

Wat ‘zodra’ of ‘zo spoedig mogelijk’ inhielden, was niet nader uitgewerkt. Door deze meerdere termijnen te noemen, is in de praktijk discussie ontstaan over de termijn waarbinnen moest worden gesuppleerd, zoals bijvoorbeeld in de zaak waarin Rechtbank Zeeland-West-Brabant op 14 juli 2023 oordeelde.[2] In die zaak had de inspecteur een vergrijpboete ex art. 10a AWR opgelegd wegens het niet tijdig indienen van de suppletie. De rechtbank oordeelde echter dat de suppletie tijdig was. Volgens de rechtbank is een suppletie binnen de uiterste termijn ingediend als dit is gebeurd vóórdat de belastingplichtige weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur van de fout op de hoogte is of zal worden. Hierdoor werd de termijn van ‘zo spoedig mogelijk’ irrelevant.

In de toelichting merkt het kabinet op dat het door deze uitspraak niet meer mogelijk is om een vergrijpboete op te leggen uitsluitend vanwege het niet ‘zo spoedig mogelijk’ suppleren, omdat het rechtbankoordeel een pleitbaar standpunt oplevert (HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:970). Klaarblijkelijk was het kabinet het dus niet eens met het oordeel. Daarnaast acht het kabinet het niet gewenst dat een belastingplichtige die stilzit in theorie niet kan worden beboet.

Wat is nu de uiterlijke termijn?

Zodra een ondernemer constateert dat hij moet suppleren, moet de suppletie voortaan binnen uiterlijk acht weken na die constatering worden gedaan. De achtweken-termijn vervangt de voorwaarde dat de suppletie ‘zo spoedig mogelijk’ moet worden gedaan.

Onveranderd blijft echter dat de suppletie nog steeds moet zijn gedaan “voordat de belastingplichtige weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de desbetreffende onjuistheid of onvolledigheid bekend is of zal worden.” Deze aan de inkeerregeling ontleende ’termijn’ (zie artikel 67n AWR) is blijven bestaan. Volgens de toelichting moet de ondernemer suppleren “voordat de eerste van de twee termijnen is verstreken.”

Gelet op de invoering van de toch al zeer korte termijn van acht weken, rijst de vraag waarom het kabinet de inkeertermijn heeft laten bestaan. De noodzaak daarvan zie ik niet direct. De duur van acht weken komt overeen met de termijn voor het indienen van een correctiebericht loonheffingen, maar in die regeling kan deze termijn niet worden verkort door een inkeertermijn.[3] Bovendien lijkt het mij ongewenst dat een wettelijke en duidelijke termijn kan worden verkort door de mogelijkheid dat de inspecteur wellicht eerder op de hoogte kan zijn geraakt van een onjuistheid in de aangifte. Hopelijk wordt alsdan terughoudend omgegaan met beboeting. In de toelichting doet de wetgever in een voetnoot de volgende toezegging:

“In de uitzonderlijke situatie dat de ondernemer zich van de fout bewust wordt en de aan de inkeerregeling ontleende termijn vrijwel op hetzelfde moment verstrijkt, waardoor de termijn om boetevrij te kunnen suppleren redelijkerwijs niet haalbaar is, dan is dat een omstandigheid waarmee de inspecteur bij de straftoemeting rekening zal houden. Afhankelijk van de overige feiten en omstandigheden van het geval, kan dit ertoe leiden dat van beboeting wordt afgezien.”[4]

Te laat en dan?

Als de suppletieverplichting niet (tijdig) op de door de inspecteur aangegeven wijze wordt nagekomen en er sprake is van opzet of grove schuld, kan daarvoor een vergrijpboete worden opgelegd van ten hoogste 100% van het bedrag van de niet-betaalde omzetbelasting.[5]  Gelet op de aanzienlijke aanscherping van de achtweken termijn, rijst de vraag hoe de inspecteur omgaat met een te late melding?[6] In dat kader is een interessante vraag of een te late suppletie als bewijsmiddel mag worden gebruikt in de boeteprocedure ter zake van het niet (tijdig) nakomen van de suppletieverplichting en/of de boetbare gedraging zoals beschreven in artikel 67f AWR.

In het arrest van 24 september 2001 oordeelde de Hoge Raad dat een suppletie niet mag “worden gebruikt voor het bewijs dat die belastingplichtige een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan.”[7] Die regel geldt in ieder geval voor een tijdige suppletie. Maar of dat ook geldt voor een niet-tijdige suppletie, is nog geen uitgemaakte zaak.[8] In de toelichting is benadrukt dat het opleggen van vergrijpboete een discretionaire bevoegdheid is. De inspecteur doet er daarom goed aan niet al te strikt zijn bij een – beperkte – overschrijding van de suppletietermijn. Een belastingplichtige die erachter komt dat een suppletie eerder had moeten worden gedaan zal mogelijk minder snel geneigd zijn alsnog te suppleren, als daardoor een extra risico ontstaat op een boete.

[1] Besluit van 18 december 2024 tot wijziging van enige uitvoeringsbesluiten op het gebied van de belastingen en enige andere besluiten (Eindejaarsbesluit 2024), Stb. 2024, 441.

[2] ECLI:NL:RBZWB:2023:4986.

[3] art. 28a en 28b Wet LB. En ook voor bepaalde andere vergelijkbare informatieverplichtingen zoals die van art. 6.3 en 6.4 Wet Bb 2021 en art. 12.2 en 12.4 Wet minimumbelasting 2024 geldt er geen tweede termijn.

[4] Stb. 2024, 441, p. 67.

[5] Artikel 10a lid 3 AWR. De inspecteur zal volgens de toelichting in ieder geval geen boete opleggen in situaties waarbij het gaat om kleine bedragen – dat wil zeggen: correcties tot een bedrag van € 1.000 en die niet in een suppletieformulier, maar in de eerstvolgende (kwartaal)aangifte worden opgenomen (Zie Stb. 2024, 441, p. 68.).

[6] Bijvoorbeeld als binnen acht weken na vermelding van de OB schuld in de jaarrekening niet is gesuppleerd.

[7] HR 24 september 2021, ECLI:NL:HR:2021:1351, BNB 2022/29.

[8] Zo zag Rechtbank Rotterdam bijvoorbeeld in het suppletie-arrest geen grond voor het oordeel dat het gebruik van een Wwft-melding aan de FIU voor de boeteoplegging in strijd was met het nemo teneturbeginsel, omdat een Wwft-melding niet noodzakelijk tevens een mededeling was dat er eerder het had moeten gemeld (Rechtbank Rotterdam 20 april 2023, ECLI:NL:RBROT:2023:3301).