Niet zelden doet de vraag zich voor of een accountant of belastingadviseur tijdens het uitoefenen van een nevenfunctie ook onderworpen is aan de regelgeving van de Wwft. Met andere woorden ben je ‘24/7’ een beroepsoefenaar die kwalificeert als een instelling in de zin van de Wwft? Bij de totstandkoming van de wet (en doorgevoerde wijzigingen) is hierover nauwelijks tot niets opgemerkt. Het antwoord op die vraag dient dan ook vooral te worden gezocht in de reikwijdte van de begrippen ‘instelling’ en ‘cliënt’ uit de Wwft. In deze blog zullen deze onderwerpen nader worden belicht. Daarnaast zal aandacht worden geschonken aan de reikwijdte van het tuchtrecht van accountants en adviseurs.

Wie is de instelling?

Een instelling kan zijn een natuurlijke persoon of een organisatie. Van belang is dat in 2013 door een wetswijziging de normadressering beperkt is tot degenen die de relevante beroepsactiviteiten zelfstandig onafhankelijk uitoefenen, kort gezegd: het kantoor en de natuurlijke persoon die zelfstandig optreedt (Kamerstukken II 2011-2012, 33 238, nr. 3). Dus niet het individu dat verbonden is aan een kantoor.

Het kantoor en de natuurlijk persoon die zelfstandig optreedt kunnen door de toezichthouder worden aangesproken op het niet nakomen van de Wwft-verplichtingen. Dat is volgens de wetsgeschiedenis “ook efficiënter dan accountants in loondienst aan te spreken.” In de praktijk is het immers voor het individu vaak niet toegestaan een ongebruikelijke transactie zelf te melden. Eerst dient intern gemeld te worden, waarna doorgaans de compliance afdeling van de organisatie beslist of daadwerkelijk wordt gemeld. In dat verband kan worden gewezen op de volgende overweging van Rechtbank Amsterdam in een uitspraak van 30 juni 2016 (ECLI:NL:RBAMS:2016:3965):

“Uit het dossier blijkt dat verdachte weliswaar beroeps- en bedrijfsmatig accountancy activiteiten of daarmee verband houdende activiteiten heeft uitgeoefend, maar dat hij die handelingen heeft verricht namens accountantskantoor [naam accountantskantoor] , een vennootschap onder firma (hierna: v.o.f.). Dit accountantskantoor heeft [persoon] ook gefactureerd voor de activiteiten van verdachte. Gelet hierop en op de hiervoor weergegeven uitleg van de Wwft is de rechtbank van oordeel dat verdachte niet kan worden aangemerkt als een natuurlijk persoon die zelfstandig onafhankelijk beroepsactiviteiten heeft uitgeoefend. Verdachte was daarom geen instelling in de zin van de Wwft en er rustte dus geen verplichting op hem om de in de tenlastelegging vermelde transactie te melden.”

Het vorenstaande laat echter – volgens de wetsgeschiedenis – onverlet de mogelijkheid van tuchtrechtelijke maatregelen jegens de accountant op basis van het wettelijke tuchtrecht dat op hem van toepassing is, wegens schending van de beroepsregels.  Die verplichting kan echter niet voortvloeien uit de Wwft. De Wwft is namelijk in dat geval niet van toepassing, omdat geen sprake is van een ‘instelling’ en dus evenmin van een meldingsplicht. Een autonome verplichting tot het melden van ongebruikelijke transacties volgt evenmin uit de beroepsregels. Het sec niet melden kan dus in beginsel niet worden aangemerkt als tuchtrechtelijk laakbaar handelen. Het handelen van de accountant zou dan op een andere wijze ter discussie moeten komen te staan. Zo kan een accountant een verwijt worden gemaakt indien er geen afstand wordt genomen van een cliënt als een vermoeden van fraude bestaat.

Hoewel de overtreder van de Wwft in beginsel de kwaliteit van ‘instelling’ moet hebben, zou theoretisch ook tegen een ander dan de ‘instelling’ maatregelen kunnen worden genomen indien één van de andere deelnemingsvarianten van toepassing is, zoals  bijvoorbeeld medeplegen, medeplichtige dan wel feitelijk leidinggeven.

Beroepsactiviteiten uitoefenen in de zin van de Wwft

De Wwft stelt dus de eis dat de natuurlijk persoon als accountant of belastingadviseur zelfstandig onafhankelijk beroepsactiviteiten uitoefent, dan wel voor zover hij anderszins zelfstandig onafhankelijk daarmee vergelijkbare activiteiten beroeps- of bedrijfsmatig verricht.

Wat kan worden verstaan onder het uitoefenen van beroepsactiviteiten? Hierbij kan in ieder geval gedacht worden aan:

  • werkzaamheden met betrekking tot de jaarrekening;
  • het voeren van administraties;
  • forensische accountancy;
  • belastingadvies;
  • het invullen van belastingaangiften;
  • dienstverlening zoals ‘tax assurance’.

Dienstverlening waar geen sprake is van een gevaar van witwassen of financieren van terrorisme valt echter niet onder de reikwijdte van de Wwft. Dat is blijkens de memorie van toelichting bijvoorbeeld het geval indien het individu “een seminar voor een cliënt organiseert.” Dat valt uiteraard niet onder de identificatie- of meldingsverplichtingen.

De derde anti-witwasrichtlijn bepaalt evenwel dat accountants en belastingadviseurs onder de reikwijdte van de richtlijn vallen indien zij handelingen “in het kader van de uitoefening van hun beroepsactiviteiten” verrichten, hetgeen een ruimer bereik lijkt te hebben dan de omschrijving in de Wwft.

Vorenstaande geeft evenwel nog geen duidelijk antwoord op de vraag of een nevenfunctie valt onder de reikwijdte van de Wwft. Wanneer worden immers activiteiten beroeps- of bedrijfsmatig zelfstandig onafhankelijk verricht?

Cliënt(relatie)

Naast het zijn van een ‘instelling’ dient – wil de Wwft van toepassing zijn – ook sprake te zijn van een cliënt(relatie). Een cliënt is volgens art. 1, lid 1, onderdeel b Wwft een natuurlijke persoon of rechtspersoon met wie een zakelijke relatie wordt aangegaan. Voorts wordt een zakelijke relatie omschreven als een “zakelijke, professionele, of commerciële relatie tussen een instelling en een natuurlijke persoon of een rechtspersoon, die verband houdt met de professionele activiteiten van die instelling en waarvan op het tijdstip dat het contact wordt gelegd, wordt aangenomen dat deze enige tijd zal duren (art. 1, lid 1, onderdeel g Wwft).”

Voor de vraag of al dan niet sprake is van een cliëntrelatie kan relevant zijn of sprake is van een bezoldigde dan wel onbezoldigde nevenfunctie. Voor zover sprake is van een onbezoldigde nevenfunctie zou volgens ons het standpunt kunnen worden ingenomen dat daarmee geen cliëntrelatie bestaat. Er wordt dan immers niet gedeclareerd door het kantoor dan wel de persoon in kwestie. De nevenfunctie is dan niet op het vergaren van inkomen gericht, maar ligt meer in de privésfeer. Bij een onbezoldigde penningmeester van een sportverenging of een goed doel, ontstaat er geen zakelijke relatie met de sportvereniging of het goede doel. Ook niet als die functie vanuit het zakelijke netwerk wordt verkregen.

Zijn er echter raakvlakken met advies- of accountancy werkzaamheden zoals bijvoorbeeld één van de hiervoor genoemde (beroeps)activiteiten en wordt er – meer dan een onkostenvergoeding – betaald voor de dienstverlening, dan geldt dat waarschijnlijk is voldaan aan de voorwaarden van het zijn van een instelling en cliënt. In dat geval rust er een identificatie- en meldingsplicht op de instelling in kwestie.

In dit verband kan worden gewezen op een uitspraak van Rechtbank Rotterdam van 6 augustus 2015 (ECLI:NL:RBROT:2015:5650). In die zaak werd de instelling verweten onterecht geen cliëntenonderzoek te hebben verricht. Hiertegen verweerde de instelling zich door het standpunt in te nemen dat er (nog) geen zakelijke relatie was aangegaan, maar er was slechts sprake van voorbereidende werkzaamheden inzake het doen van de fiscale aangifte. Volgens de Rechtbank is evenwel voor het bestaan van een zakelijke relatie niet vereist dat daadwerkelijk werkzaamheden zijn verricht. In dat verband acht de Rechtbank van belang dat ter zake van de voorbereidende werkzaamheden door de instelling een omzet van € 2.755 staat vermeld op haar ‘omzetlijst klanten’. Zodoende kwam de Rechtbank dan ook tot het oordeel dat wel degelijk sprake was van een zakelijke relatie in de zin van art. 1 lid 1 onderdeel g Wwft. Deze uitspraak onderschrijft dus het standpunt dat het al dan niet ontvangen van een vergoeding voor werkzaamheden relevant kan zijn bij de beoordeling van het bestaan van een zakelijke relatie in de zin van art. 1, lid 1, onderdeel a en g Wwft.

Tenslotte kan van belang zijn of een relatie een duurzaam of incidenteel karakter heeft (Kamerstukken II 2007-2008, 31237, nr. 3.). Aangezien de zakelijke relatie enige tijd dient te duren, wordt incidentele dienstverlening uitgesloten. Met betrekking tot incidentele dienstverlening dienen de voorschriften van de Wwft enkel in acht genomen te worden op het moment dat de waarde van een transactie van de ‘cliënt’ het bedrag van ten minste € 15.000 bereikt. Daar de activiteiten van accountants en adviseurs doorgaans een duurzaam karakter hebben, zullen deze activiteiten meestal binnen een zakelijke relatie plaatsvinden.

Beroepsactiviteiten in het tuchtrecht

Zoals reeds opgemerkt is het mogelijk om jegens accountants die niet kunnen worden aangemerkt als een instelling in de zin van de Wwft, wél tuchtrechtelijke maatregelen te nemen. Daarvoor is – net als in de Wwft – nodig dat de accountant heeft gehandeld in “de uitoefening van het beroep” (zie art. 42, lid 1, Wab en art. 33 RA). Blijkens de wetsgeschiedenis is het niet de bedoeling van de wetgever geweest het tuchtrecht te beperken tot het beroepsmatig handelen in ‘enge zin’. Voorwaarde voor tuchtrechtelijke handhaving is volgens de toelichting bij art. 3 van de VGBA dat de gedraging een relatie moet hebben met de uitoefening van het accountantsberoep. Bij het verrichten van een professionele dienst is hiervan vanzelfsprekend sprake. Voor de tuchtrechtelijke handhaving van een gedraging buiten een professionele dienst is nodig dat de gedraging van invloed is op de uitoefening van het beroep (afstralen op het beroep). Voorbeelden van dergelijke gedragingen zijn betrokkenheid bij het witwassen van gelden of belastingfraude door de accountant.

Dat snel sprake kan zijn van beroepsmatig handelen blijkt uit meerdere uitspraken van de Accountantskamer. Daarvoor kan bijvoorbeeld worden gewezen op de uitspraak van 29 mei 2017, ECLI:NL:TACAKN:2017:35. Betrokkene in die zaak stond reeds 25 jaar ingeschreven als accountant, maar is op enig moment een nieuw bedrijf begonnen dat handelde in kunststof kozijnen. Geconstateerde verschillen tussen de aangegeven omzet op een aangifte vennootschapsbelasting en een aangifte omzetbelasting van één van de vennootschappen van betrokkene hebben geleid tot een strafrechtelijk onderzoek. Volgens de Accountantskamer hadden de strafrechtelijke verwijten aan verdachte betrekking op fiscale en administratieve werkzaamheden die gebruikelijk zijn in de accountantspraktijk. Volgens de Accountantskamer had betrokkene gedurende enkele jaren onder meer meermaals bewust geen of onjuist aangifte omzetbelasting gedaan en de autokilometeradministratie vervalst. Om die reden was volgens de Accountantskamer sprake van beroepsmatig handelen van betrokkene, waardoor alle fundamentele beginselen van de VGBA van toepassing waren.

Ook in de zaak van 23 januari 2015 kwam de Accountantskamer tot het oordeel dat sprake was van beroepsmatig handelen (ECLI:NL:TACAKN:2015:4). In die zaak had een registeraccountant geassisteerd bij administratieve werkzaamheden voor het bedrijf van haar vader vanwege zijn ziekte. Het verweer van betrokkene dat zij heeft gehandeld als mantelzorger voor haar vader en het om privé-handelen ging dat los stond van haar beroepsmatige bezigheden werd daarbij verworpen.

Tenslotte kan nog worden gewezen op de volgende overweging van de Accountantskamer van 17 mei 2013 (ECLI:NL:TACAKN:2013:YH0370): “Het door een registeraccountant in “privé” (samen met een ander) opzetten, drijven en opheffen van een (gezamenlijke) onderneming valt onder het bereik van het beroepsmatig handelen als bedoeld in artikel 33 Wet RA; de accountant treedt daarbij op als accountant in business.”

Gelet op het voorgaande dient voor accountants te worden geconcludeerd dat in het tuchtrecht het begrip ‘uitoefening van het beroep’ ruim dient te worden opgevat. Hoewel dit niet automatisch betekent dat dit eveneens voor de Wwft heeft te gelden – waarvoor immers ook het vereiste geldt dat steeds sprake moet zijn van zelfstandig onafhankelijk handelen –, kan niet worden uitgesloten dat de toezichthouder, het BFT, eenzelfde ruime strekking zal geven aan de woorden ‘beroeps- of bedrijfsmatig handelen’.

Ten aanzien van het verenigingstuchtrecht voor belastingadviseurs geldt dat er relatief weinig jurisprudentie voorhanden is. De leden van de NOB en RB dienen zich volgens art. 1 van de reglementen ook in andere hoedanigheden, bijvoorbeeld in privé of als bestuurslid van een sportvereniging, zich overeenkomstig de eer en waardigheid van het beroep van belastingadviseur gedragen. Daarbij dient nog te worden opgemerkt dat de leden van de NOB die bestuurder zijn van een organisatie in de non-profitsector, zoals  een sportvereniging  of  een  ANBI, geen bezoldigde fiscale werkzaamheden voor die organisatie mogen verrichten (ingevolge de toelichting van art. 2, lid 2, reglement NOB).

Conclusie

Geconcludeerd moet worden dat werkzaamheden in het kader van een nevenfunctie onder de reikwijdte van de Wwft kunnen vallen indien en voor zover deze werkzaamheden kunnen worden aangemerkt als zelfstandig onafhankelijke beroeps- of bedrijfsmatige activiteiten. Daarvoor kan van belang zijn of sprake is van een bezoldigde, dan wel onbezoldigde, nevenfunctie. Bij een onbezoldigde functie is in beginsel geen sprake van een cliëntrelatie, uitzonderingen daargelaten. Dat kan eveneens worden gezegd voor handelingen die in de privé of hobbysfeer vallen, dan wel het verlenen van een eenmalige dienst.

Volledigheidshalve dient evenwel te worden opgemerkt dat voor zover wetenschap wordt opgedaan over ongebruikelijke transacties waarbij een cliënt van het kantoor (de instelling) is betrokken, deze informatie altijd onder de meldingsplicht valt. Een direct causaal verband tussen de ongebruikelijke transactie en de werkzaamheden van de instelling voor de cliënt is namelijk geen vereiste.

Daarnaast geldt dat accountants of adviseurs die niet kunnen worden aangemerkt als instelling in de zin van de Wwft, wel onderworpen zijn aan het tuchtrecht, ook indien het handelen in de privésfeer ligt. Voor het tuchtrecht kan zeker wel worden geconcludeerd dat het zijn van accountant of adviseur een ’24/7′ job is.