A.M.E. Nuyens, P.J. Draijer en R.R. van Blaricum

Inleiding

Deze Blogspot gaat in op het dilemma voor de belastingadviseur die een belastingplichtige bijstaat bij een inkeer. Dat de inkeerregeling nog steeds een hot-topic is, blijkt uit de grote regelmaat waarmee berichten over het opsporen van zwart geld elkaar in de media blijven opvolgen. Zo maakte de FIOD eind maart 2017 nog bekend dat zij gegevens in handen had gekregen van ruim 3800 zwartspaarders met vermogens in Zwitserland.[1] Daarnaast deed Wiebes op 17 januari 2017 het voorstel de inkeerregeling af te schaffen.[2]

Indien een belastingplichtige besluit te willen inkeren om strafrechtelijke vervolging te vermijden, zal hij in veel gevallen bij een belastingadviseur advies inwinnen. Het is daarom goed om de positie van de belastingadviseur in het kader van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (hierna: “Wwft”), nog eens duidelijk te schetsen.

De Wwft-meldplicht

De vraag of zich in een bepaalde situatie een ongebruikelijke transactie voordoet, laat zich niet altijd eenvoudig beantwoorden. Voor de belastingadviseur geldt dat daarvan sprake is, indien hij het vermoeden heeft dat een transactie verband kan houden met witwassen of financiering van terrorisme.[3] In dat geval dient de belastingadviseur de ongebruikelijke transacties te melden bij de Financial Intelligence Unit (hierna: “FIU”).[4]

Volgens de heersende lijn van de Hoge Raad kunnen gelden die middels belastingfraude zijn verkregen, worden aangemerkt als gelden die ingevolge de witwasbepalingen uit een misdrijf afkomstig zijn.[5] Indien sprake is van belastingfraude door een cliënt bestaat er dus in beginsel een Wwft-meldplicht voor de belastingadviseur.

De inkeerregeling

Bij een inkeer doet de belastingplichtige alsnog een juiste en volledige aangifte, dan wel verstrekt hij alsnog de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen, vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden (artt. 67n en art. 69, lid 3, AWR). De inkeerder bereikt hiermee dat een eventuele vergrijpboete wordt gematigd en dat het recht op strafvervolging voor belastingfraude vervalt.

Als sprake is van een volledige en tijdige vrijwillige verbetering, zal de FIOD geen onderzoek starten naar witwassen van de voor de Belastingdienst verzwegen legale inkomsten noch naar belastingfraude.[6] Ook zal de Belastingdienst geen melding doen bij de opsporingsautoriteiten.[7] De belastingplichtige is in dat geval volgens de Staatssecretaris van Justitie beschermd tegen de vervolging voor witwassen van de uit belastingfraude verkregen gelden:

“Het is duidelijk dat in dit geval (verzwijging van legale inkomsten, waarnaast mogelijk ook sprake is van het delict witwassen) het delict witwassen het gevolg is van het fiscale delict. (…) Ten aanzien van deze gevallen wordt gehandeld in de geest van art. 69, derde lid AWR.”

Ook het Bureau Financieel Toezicht (hierna: BFT), de toezichthouder van de vrije beroepen (waaronder belastingadviseurs), acht een meldplicht in dit geval niet aanwezig. Daarbij geldt echter wél dat volgens het BFT sprake moet zijn van een inkeersituatie van een ‘evident legale bron’.[8] Een belastingadviseur zal in inkeerzaken evenwel geconfronteerd kunnen worden met een situatie waarin de volledige bron van het vermogen niet ‘evident’ is vast te stellen. Alsdan zal er volgens het BFT dus wél een meldplicht bestaan.

De procesvrijstelling

Vanuit deze zienswijze lijkt het zo te zijn dat een belastingadviseur die betrokken is bij een inkeer doorgaans onmiddellijk een melding moet doen. De vraag is evenwel of de adviseur zich kan beroepen op de procesvrijstelling ex art. 1, lid 2, Wwft. De procesvrijstelling volgt uit de derde anti-witwasrichtlijn en is geïmplementeerd in art. 1, lid 2, Wwft. Deze vrijstelling geldt indien de dienstverlening van een belastingadviseur bestaat uit het ‘bepalen van de rechtspositie’ van zijn cliënt, het geven van advies over het ‘vermijden van een rechtsgeding’, dan wel zijn ‘vertegenwoordiging in rechte’. De ratio achter deze vrijstelling is dat vrijblijvend en vertrouwelijk moet kunnen worden gecommuniceerd met een adviseur (of advocaat) over een mogelijk rechtsgeding.

De normale advieswerkzaamheden van de adviseur vallen niet onder deze vrijstelling. Ook is bij een inkeersituatie (nog) geen sprake van een ‘vertegenwoordiging in rechte’. Maar, valt de bijstand bij een inkeer toch onder deze procesvrijstelling? Is deze bijstand gericht op het ‘bepalen van de rechtspositie’ en het ‘vermijden van een rechtsgeding’?

Als  een vrijwillige verbetering is te beschouwen als een verlate aangifte, dan zou de inkeer onder fiscale werkzaamheden c.q. belastingadvies kunnen vallen en bestaat daardoor in beginsel een meldplicht. Is de bijstand bij de inkeer echter te beschouwen als het ‘bepalen van de rechtspositie’ of het ‘vermijden van een rechtsgeding’, dan valt deze onder de procesvrijstelling en mag niet gemeld worden. Het is duidelijk dat de inkeerregeling wat van beide kan hebben.[9] De meningen of er gemeld moet worden zijn dan ook verdeeld. De toepasselijkheid van de procesvrijstelling op de inkeerregeling kent zijn voor- en tegenstanders.

De tegenstanders

Een partij die, ingeval de bron niet ‘evident’ legaal is, de procesvrijstelling niet onverkort van toepassing acht bij inkeer is de toezichthouder, het BFT. Het BFT hanteert – naar eigen zeggen – een restrictieve uitleg van het begrip ‘bepalen van de rechtspositie’ en het ‘vermijden van een rechtsgeding’.

Volgens de BFT valt veelal alleen het ‘verkennend gesprek’ met de inkeerder onder de het begrip ‘bepalen van de rechtspositie’.[10] Zodra in dat gesprek duidelijk is geworden dat de belastingplichtige wil inkeren, is de rechtspositie volgens de BFT bepaald. De procesvrijstelling is dan niet meer van toepassing.

In dit kader is volgens het BFT evenmin sprake van het ‘voorkomen van een rechtsgeding’. Een belastingplichtige kan immers alleen inkeren indien de Belastingdienst niet op de hoogte is van de onjuistheden van de belastingplichtige (hetgeen ook de kern van de inkeerregeling is) en er derhalve nog geen (dreiging van een) concreet rechtsgeding is. Zodra de belastingplichtige op een juiste manier is ingekeerd, mag hij/zij ook niet meer strafrechtelijk worden vervolgd voor belastingfraude door het OM.

De voormalige Minister van Justitie gaat nog een stapje verder. Volgens hem is het niet aan de belastingadviseur om te bepalen of er sprake is van een vrijwillige verbetering. De belastingadviseur dient derhalve altijd melding te doen van de ongebruikelijke transactie en “het BFT dient de belastingadviseurs daar op te wijzen.”[11]

De voorstanders

De tuchtrechter heeft op 11 september 2009 evenwel anders geoordeeld:[12]

“Zoals de raad terecht overwoog is het gebruik maken van de inkeerregeling gericht op het vermijden van een rechtsgeding zodat advisering dienaangaande valt onder de werkingssfeer van artikel 1 lid 2 Wet Mot.”

Dat zou betekenen dat de belastingadviseur die dienaangaande adviseert dus niet meldplichtig is. Hoewel deze uitspraak met name is gericht op de reikwijdte van het verschoningsrecht van een advocaat, maakt het Hof van Discipline geen voorbehoud. Gesteld kan worden dat de inkeerregeling zich derhalve richt op het vermijden van een rechtsgeding.

De beroepsorganisaties (NOB, RB en NBA) nemen een vergelijkbaar standpunt in. Zij stellen het volgende:

“Bij situaties waarbij een belastingadviseur of accountant geconfronteerd wordt met onjuiste of onvolledige aangiften, zal deze op grond van zijn beroepsregels niet anders kunnen dan adviseren tot het bewandelen van het inkeertraject. Bij inkeersituaties zal sprake kunnen zijn van een voorafgaande ongebruikelijke transactie (…), bijvoorbeeld niet gefiscaliseerd geld op een buitenlandse rekening. Het is van belang vast te stellen welke dienstverlening in de concrete casus geboden is. Afhankelijk van de omstandigheden van het geval is het goed denkbaar dat de dienstverlening aan de cliënt bestaat uit het bepalen van zijn rechtspositie en het geven van advies over het vermijden van een rechtsgeding dan wel zijn vertegenwoordiging in rechte. In dat geval is de WWFT niet van toepassing en kan en mag de belastingadviseur geen melding doen.”[13]

Ook in de literatuur is verdedigd dat de inkeerregeling onder het ‘bepalen van de rechtspositie’ dan wel het ‘vermijden van een rechtsgeding’ valt.[14] Door anderen is gesignaleerd dat de huidige situatie vooral erg onduidelijk is en dat er nog geen duidelijk antwoord is op de vraag in hoeverre de procesvrijstelling van toepassing is op de inkeerregeling.[15]

Het dilemma

Tot zover is het vooral gegaan over de meldplicht van de belastingadviseur op grond van de Wwft. Dat deze meldplicht, gezien de sancties op overtreding ervan, een serieuze overweging vormt voor de belastingadviseur moge duidelijk zijn. Het is echter niet de enige praktische overweging.

Immers, in het geval dat een belastingplichtige gebruik maakt van de diensten van een adviseur zal er in het kader van de contractuele relatie veelal een geheimhoudingsplicht gelden. Daarnaast zijn de leden van de RB en NOB op basis van artikel 4 van de reglementen ook verplicht tot geheimhouding van alles waarvan zij in de uitoefening van hun beroep kennis hebben genomen. Alleen als er sprake is van een wettelijke verplichting tot openbaarmaking, zijn zij van die plicht tot geheimhouding ontheven.[16]

De belastingadviseur is als het ware caught between a rock and a hard place. Indien hij ten onrechte een Wwft melding maakt, schendt hij zijn geheimhoudingsplicht. Doet hij evenwel ten onrechte geen Wwft melding, dan loopt hij zelf een risico op sancties. Voor de belastingadviseur ontstaat er zo een lastig dilemma dat gecreëerd wordt door de ontbrekende duidelijkheid over de vraag wanneer er wel of niet moet worden gemeld. Het enige houvast in dezen is dat de belastingadviseur in een eventuele procedure altijd medestanders kan vinden. Of hij nou heeft gemeld, of niet.

Conclusie

Hoewel er veel voorstanders zijn voor de stelling dat de belastingadviseur ten aanzien van de gehele inkeer onder de procesvrijstelling valt, lijkt het erop dat de uitvoerende en handhavende macht dat standpunt niet onderschrijven.

Wij menen dat er goede gronden zijn om de standpunt van het BFT en de Minister van Justitie te verwerpen.

De rechtspositie is niet bepaald bij het verkennend gesprek of bij het doen van de inkeermelding. Een inkeer stopt doorgaans niet met het alsnog verstrekken van de juiste informatie of het alsnog doen van een juiste aangifte. Tijdens het inkeerproces ontstaan vaak nog verschillen van inzicht waarover overeenstemming dient te worden bereikt. Elementen die bijvoorbeeld vaker voorkomen, betreffen de schattingen van onbekende gegevens, fiscale kwalificatie van inkomsten of bronnen, de vraag of sprake is van een zuivere inkeer, de mate van verwijtbaarheid enzovoort. Veelvuldig vindt vervolgens nog overleg plaats dat resulteert in een vaststellingsovereenkomst.[17] Inkeren is dus geen invuloefening. De bijstand van de belastingadviseur kan eraan bijdragen dat de inkeermelding ‘soepel’ verloopt.

Bovendien voorkomt een tijdige en volledige inkeer dat de belastingplichtige kan worden vervolgd voor belastingfraude door het OM. Daarmee is ons inziens uitdrukkelijk een mogelijk rechtsgeding – dat uit de wet voortvloeit – vermeden. Zoals blijkt uit de uitspraak van de Raad van Discipline heeft het BFT reeds eerder betoogd dat de inkeerregeling is te beschouwen als een verlate aanvullende aangifte. Mitsdien zou de inkeerregeling onder fiscale werkzaamheden c.q. belastingadvies kunnen worden aangemerkt en valt zij onder de meldplicht. De Raad van Discipline en het Hof van Discipline in hoger beroep heeft dit standpunt uitdrukkelijk verworpen. Zolang de wetgever niet anderszins bepaalt, dient dit oordeel te worden gevolgd. Helaas is ons uit de praktijk gebleken dat dit niet het geval is. Daarom doet de belastingadviseur er verstandig aan om zijn keuze, wel of niet melden, gemotiveerd en schriftelijk vast te leggen in zijn dossier en zo nodig advies in te winnen. Alsdan kan mogelijk een juridisch conflict met het BFT voorkomen worden.

 

[1]        http://nos.nl/artikel/2165833-nederlanders-opgepakt-bij-internationale-actie-tegen-zwartspaarders.html.

[2]        Brief van 17 januari 2017 met kenmerk 2017-0000009651.

[3]        De zogenoemde subjectieve indicator. De objectieve indicator laten wij hier buiten beschouwing.

[4]        Artikel 16 Wwft.

[5]        HR 7 oktober 2008, LJN BD2774; NJ 2009, 94, m.nt. Borgers.

[6]        Handelingen II, 2008/09, Aanhangsel 2064.

[7]        Aanhangsel Kamerstukken II, 2008-2009, nr. 959.

[8]        Brief van het BFT d.d. 14 mei 2013, kenmerk WWFT/20684 aan het NOB inzake de Richtsnoeren 2013.

[9]          Stouten, De Witwasmeldplicht, omvang en handhaving van de Wwft-meldplicht voor juridische en fiscale dienstverleners (diss. Utrecht), Boom Juridisch 2012 p. 240.

[10]       Brief van het BFT dd 14 mei 2013, kenmerk WWFT/20684 aan het NOB inzake de Richtsnoeren 2013.

[11]       Zie het antwoord op Kamervragen 23 maart 2009, nr. 5594168/09, p. 3.

[12]       HvD ‘s-Hertogenbosch 11 september 2009, ECLI:NL:TAHVD:2009:YA0028.

[13]       Richtsnoeren voor de interpretatie van de Wwft voor belastingadviseurs en accountants, NBA-handreiking 2014.2013 §4.4.4.

[14]       J.H. Peek, ‘Zwart geld hebben is witwassen maar zwart geld, ‘witten’ niet’, TFB 2009, p. 20-27 (afl. 5).

[15]       Zie onder meer J. Litjes & M.H. Rutten, ‘De stortvloed aan wet- en regelgeving over witwassen en zwart geld’,  WFR 2010/436, en M. Stouten, De Witwasmeldplicht, omvang en handhaving van de Wwft-meldplicht voor juridische en fiscale dienstverleners (diss. Utrecht), Boom Juridisch 2012, §7.4.2.

[16]       Artikel 4 van de reglementen van de RB en NOB. Dit geldt meestal ook voor de contractuele verplichting.

[17]       Ook de Deken van de Nederlandse Orde van Advocaten in Amsterdam stelt dat  schikkingsoverleg en het vastleggen daarvan in een overeenkomst, valt onder de procesvrijstelling (De Deken, De WWFT, daar moeten we wat mee! In baliebulletin). De contacten die plaatsvinden met de Belastingdienst nadat een inkeermelding is gedaan kunnen moeilijk anders worden gezien dan het voeren van overleg tot het verkrijgen van een schikking.