Toestemmingsvereiste

Sinds de invoering van de Vierde Tranche van de Awb – waarbij de mogelijkheid ook aan anderen dan de pleger boeten op te leggen is geïntroduceerd – is in het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) het zogeheten toestemmingsvereiste opgenomen (paragraaf 2, lid 6). De inspecteur die een boete wil opleggen aan een medepleger, een doen pleger, een uitlokker, een medeplichtige, een feitelijk leidinggever of een opdrachtgever heeft daartoe toestemming nodig van de directeur van een organisatieonderdeel (bijvoorbeeld Grote Ondernemingen) alsook van de Directoraat-Generaal Belastingdienst. Blijkens de totstandkomingsgeschiedenis is het doel van dit vereiste te voorkomen dat deze beboetingsmogelijkheid door een inspecteur wordt gebruikt voor een ander doel (bijvoorbeeld om een adviseur even een lesje te leren); oftewel een waarborg tegen willekeur en misbruik van bevoegdheden.

Interessant in dit kader is het oordeel van Hof Den Haag[1] over deelnemersboeten aan belastingadviseurs voor verwijten in een discussie over de feitelijke leiding van Guernsey limiteds.

Opmerkelijk aan deze casus is ten eerste dat er een oordeel van de geheimhoudingskamer aan te pas moest komen om de stukken omtrent het toestemmingstraject überhaupt boven water te krijgen. De inspecteur wenste deze niet te overleggen, omdat deze niet van belang zouden zijn voor de beslechting van de nog bestaande geschilpunten. Na het andersluidende oordeel van de geheimhoudingskamer van het hof zijn deze alsnog (weliswaar onder protest) in het geding gebracht. En dat bracht nogal wat aan het licht.

Transparantie over het toestemmingstraject is belangrijk. Met name nu daaruit blijkt op welke wijze de toestemming is verzocht, op basis van welke informatie, en dus ook op basis van welke informatie de toestemming is verleend. In dit geval kwam uit deze stukken een dubieuze gang van zaken naar voren. Het hof overweegt dat:

  • er aan de toestemminggevers geen neutrale weergave is gegeven van de feiten in de casus;
  • door het gebruik in het verzoek om toestemming van de inspecteur van de term ‘beloning’ in deze specifieke casus niet kan worden uitgesloten dat bij de Directeur Grote Ondernemingen (DGO) de suggestie is gewekt dat tegenover die beloning een last heeft gestaan die in Nederland aftrekbaar is voor de vennootschapsbelasting, terwijl op het moment dat de DGO werd geadviseerd reeds vaststond dat bij de houdstermaatschappij geen rentelast in aftrek is gebracht;
  • in de e-mail aan de DGO is opgemerkt dat “weinig tijd beschikbaar [was] om een volledige analyse van het feitencomplex” te maken en dat “nadere afstemming in het vervolgtraject (…) gezien de noodzakelijke snelle besluitvorming nu een logische conditie [lijkt]” terwijl van een nadere afstemming met de DGO niets blijkt;
  • de DGO geen kennis heeft genomen van het concept “Kennisgeving medepleger (…) 24 november 2016 intern verzonden” en de gronden die daarin zijn opgenomen om een boete op te leggen en hetgeen wel aan hem was voorgelegd te summier was om de onderhavige beslissing tot het verlenen van toestemming op te kunnen baseren; én
  • terechte en onderbouwde bedenkingen van de landelijk vaktechnisch coördinator IH/S&E de toestemminggevers is onthouden.

Hoe frame je als inspecteur een zaak om de vereiste toestemming te verkrijgen…? Dan maar onjuist voorlichten of niet alles vertellen want wie weet lukt het niet? Daarmee wordt het doel van het toestemmingsvereiste op zijn zachtst gezegd ondergraven. Het is dan ook terecht dat het hof hier korte metten mee maakt. Met een dergelijke vergaande bevoegdheid moet zorgvuldig worden omgegaan en een verzoek dient goed gemotiveerd en onderbouwd te worden.

Het oordeel van het hof laat niets aan duidelijkheid te wensen over: “Al het vorenoverwogene in onderling verband beziend en wegend is het Hof van oordeel dat de DGO toestemming heeft verleend op basis van onvolledige en gekleurde informatie, zonder volledig te zijn geïnformeerd over de feiten, waaronder de volledige structuur en de beoordeling van die structuur door verschillende inspecteurs, en de gronden van de op te leggen boete. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat niet is voldaan aan het toestemmingsvereiste (…) , omdat het gebruik van de door de DGO verleende toestemming zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik daarvan onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht.”

Hieruit blijkt mitsdien eens te meer dat het van belang is dat dergelijke belangrijke stukken ter inzage worden gegeven maar nog meer dat óók de Belastingdienst zich dient te onthouden van het verstrekken van onjuiste en gekleurde informatie, ook willen zij het doel nog zo graag bereiken.

Opzet en grove schuld

De uitspraak van Hof Den Haag is óók interessant vanwege de overwegingen omtrent opzet en grove schuld. Opzet en grove schuld zijn elkaar uitsluitende begrippen, elk met een geheel eigen toetsingskader, dat is vaste jurisprudentie van de belastingkamer van de Hoge Raad (zie bijvoorbeeld HR 17 augustus 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2283 en HR 22 september 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2870).

In dit geval stelde de inspecteur zich allereest op het standpunt dat er sprake was van opzet omdat de betrokken adviseurs (aan wie de deelnemersboeten werden opgelegd) wisten dat de feitelijk leiding van de Guernsey limiteds in Nederland werd uitgeoefend. Alles in ogenschouw nemende oordeelt het hof echter dat (voorwaardelijk) opzet niet aanwezig kan worden geacht.

Dan haalt de inspecteur een troef uit zijn hoge hoed en stelt dat hij in een nader stuk en ter zitting (dus eerst (laat) in hoger beroep) het standpunt heeft ingenomen dat sprake is van grove schuld; er zou grofschuldig niet zijn verzocht om een uitnodiging tot het doen van aangiften vennootschapsbelasting. Dit doet de inspecteur terwijl hij gedurende de gehele procedure steeds heeft aangevoerd dat de adviseurs wisten dat de werkelijke leiding van de Guernsey limiteds in Nederland was gevestigd en dat zij willens en wetens een correcte belastingheffing hebben gefrustreerd. Deze verwijten van de inspecteur passen bij de schuldkwalificatie opzet en kunnen dus niet ook inhouden dat sprake was van grove schuld. De inspecteur heeft niets anders aangevoerd ten aanzien van zijn stelling dat sprake is van grove schuld noch heeft hij verduidelijkt waarom de eerder door hem aangevoerde feiten en omstandigheden in verband met de schuldkwalificatie opzet zouden moeten leiden tot de schuldkwalificatie grove schuld. “De enkele verwijzing naar het begrip grove schuld tussen haken in zijn stukken zonder enige nadere onderbouwing is daartoe onvoldoende.”

De bewijslast van de verwijtbaarheid rust op de inspecteur en hij dient daar duidelijke stellingen en standpunten over in te nemen, alsook duidelijk feiten en omstandigheden aan ten grondslag te leggen, zodat voor de betreffende boeteling duidelijk is waartegen hij zich heeft te verweren. Het plakken van de kwalificatie grove schuld op alles dat is aangevoerd ter onderbouwing van opzet als vangnet is in ieder geval onvoldoende.

[1] Hof Den Haag 2 maart 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:317