De Hoge Raad heeft op 10 oktober 2025 een lezenswaardig arrest gewezen over de reikwijdte van artikel 67e AWR. Centraal stond de vraag of het ontbreken van een formele uitnodiging tot het doen van aangifte een belemmering vormt voor het opleggen van een vergrijpboete ex artikel 67e AWR bij navordering. In dit arrest verduidelijkt de Hoge Raad dat een vergrijpboete ex artikel 67e AWR ook kan worden opgelegd wanneer een belastingplichtige niet (of niet correct) is uitgenodigd tot het doen van aangifte. Daarmee wordt de beschermde werking die uitging van een formele uitnodiging en aanmaning voor boetes op grond van artikel 67e AWR, ingeperkt.
De zaak betrof een Poolse zorgverlener die werkzaam was in Nederland. Zijn aanslag IB/PVV 2017 was aanvankelijk vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte. Later onderzoek wees uit dat hij niet al zijn inkomsten had opgegeven. Op basis van bankgegevens legde de inspecteur navorderingsaanslagen op, alsmede vergrijpboeten van 50% van het nagevorderde bedrag op grond van artikel 67e AWR. Volgens de inspecteur was het aan het (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag was vastgesteld.
Belanghebbende stelde dat hij geen uitnodiging tot het doen van aangifte had ontvangen. Daardoor kon volgens hem geen sprake zijn van het niet doen van de vereiste aangifte, zodat de bewijslast niet kon worden omgekeerd. Hof Arnhem-Leeuwarden volgde dat standpunt en vernietigde de boeten, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 30 september 2022 (ECLI:NL:HR:2022:1341), waarin werd geoordeeld dat zonder uitnodiging en aanmaning geen vergrijpboete ex artikel 67d AWR kan worden opgelegd. Het Hof paste die lijn analoog toe op artikel 67e AWR. De inspecteur ging in cassatie.
De Hoge Raad wijst het oordeel van het Hof nadrukkelijk van de hand: het aangehaalde arrest uit 2022 heeft uitsluitend betrekking op artikel 67d AWR en niet op 67e AWR. Waar artikel 67d AWR de boete koppelt aan de aangifteplicht, richt artikel 67e zich op het gevolg van het handelen of nalaten – namelijk dat door opzet of grove schuld te weinig belasting is geheven.
Voor een vergrijpboete wegens het niet (opzettelijk) doen van aangifte op basis van artikel 67d AWR is vereist dat eerst een correcte uitnodiging en aanmaning is verstuurd. Indien wel aangifte is gedaan, maar opzettelijk een onjuiste of onvolledige, dan geldt voor het opleggen – althans in gevallen waarin artikel 9, vierde lid AWR niet aan de orde is – alleen de eis van het uitnodigen (en niet de aanmaning). Artikel 67e AWR kent echter een ruimere reikwijdte: deze boete kan worden opgelegd wanneer opzet of grove schuld heeft geleid tot een te lage aanslag, ook zónder dat sprake is geweest van een (correcte) uitnodiging tot aangifte of aanmaning. Het ontbreken van deze formele stappen staat dus niet in de weg aan het opleggen van een boete ex 67e AWR, mits uiteraard opzet of grove schuld kan worden bewezen.
De Hoge Raad benadrukt dat de bewijssanctie bij het niet doen van de vereiste aangifte (artikel 25 lid 3 en artikel 27e lid 1 AWR) wél afhankelijk blijft van een correcte uitnodiging en aanmaning. Alleen als (i) geen aangifte is gedaan ondanks uitnodiging én aanmaning, of (ii) een onjuiste/onvolledige aangifte is gedaan na uitnodiging (zonder dat een aanmaning vereist is), treedt deze bewijssanctie in werking. Maar bij een boete op grond van artikel 67e AWR – wegens het te laag vaststellen van de aanslag door opzet of grove schuld – vormt het ontbreken van een uitnodiging of aanmaning zoals hiervoor uiteengezet echter géén belemmering.
Dit leidt tot een opvallende asymmetrie: waar de inspecteur bij toepassing van de omkeringsregel gebonden is aan formele vereisten, krijgt hij bij het opleggen van een boete ex artikel 67e AWR met deze uitleg van de Hoge Raad juist meer ruimte. Waar de inspecteur bij toepassing van de omkeringsregel ‘beperkt’ wordt door het uitnodigingsvereiste, geldt deze beperking volgens de uitleg van de Hoge Raad niet bij het opleggen van een 67e AWR boete.
Voor de praktijk betekent dit dat formele fouten in het uitnodigings- of aanmaningstraject niet langer fataal zijn voor het opleggen van een vergrijpboete bij navordering.
De Hoge Raad brengt met dit arrest helderheid in de systematiek van de vergrijpboeten. Het arrest bevestigt wat de wettekst al suggereerde, maar heeft een belangrijke signaalfunctie: de navorderingsboete ex artikel 67e AWR is definitief losgekoppeld van het aangifteproces en draait om materiële verwijtbaarheid. Hoewel de inspecteur uiteraard nog steeds moet voldoen aan de zware bewijsmaatstaf voor opzet of grove schuld, krijgt hij hiermee bij het opleggen van een 67e AWR boete mijn inziens toch iets meer speelruimte. Daarmee schuift het fiscale boeterecht weer een stapje op: van bescherming naar bestraffing.
Met de invoering van artikel 9, lid 4 AWR per 1 januari 2020 – waardoor een spontane aangifte wordt aangemerkt als aangifte op uitnodiging – is het praktische belang van dit arrest voor nieuwe jaren (vanaf 2020) overigens beperkt. Voor oudere jaren (tot 2020) is de betekenis van dit arrest eerder van belang.
